1、第六章 审计证据与审计工作底稿 通过对本章学习，使学生能够掌握审计证据充分性和通过对本章学习，使学生能够掌握审计证据充分性和适当性特征；熟悉审计证据的种类，能够运用专业知识适当性特征；熟悉审计证据的种类，能够运用专业知识判断不同审计证据的可靠程度；了解形成审计工作底稿判断不同审计证据的可靠程度；了解形成审计工作底稿的内容及编制要素；掌握审计工作底稿的复核、归档、的内容及编制要素；掌握审计工作底稿的复核、归档、变动与保存的相关要求，能够运用所学知识编制审计工变动与保存的相关要求，能够运用所学知识编制审计工作底稿。作底稿。学习目标安达信安达信“妨碍司法妨碍司法”刑事诉讼案刑事诉讼案 2002年6月
2、15日上午，美国得克萨斯州休斯敦地方法庭在开庭不久后宣布，由12人组成的大陪审团在经过10天的休庭商议后，就2002年3月14日美国司法部(United States Department of Justice)对安达信会计师事务所(Arthur Andersen LLP)提起的刑事诉讼案件达成一致，认定安达信会计师事务所犯有“妨碍司法公正罪”。休斯敦地方法庭大陪审团最终裁定：安达信公司在法庭审理安然破产案时，销毁的部分文件和电脑资料并不是该公司声称的属于例行的清理，而是有意阻碍联邦调查员审查安然公司的资料。安达信公司故意销毁安然公司的审计文件，试图逃避美国证券交易委员会的调查。该公司承认在2
3、001年10月23日开始的两个星期中销毁了数千页安然公司的文件。该公司在2001年10月17日就已得知美国证券交易委员会(Securities and Exchange Commission)在对安然公司的财务状况进行调查，但直到11月8日收到证券交易委员会的传票后才停止销毁文件。本章引例安达信安达信“妨碍司法妨碍司法”刑事诉讼案刑事诉讼案 自从2001年年底安然公司破产案曝光后，作为安然审计公司的安达信也被拖下了水。继因与安然合伙“违规操作”而受到美国国会、证券交易委员会的调查后，2002年3月14日美国司法部又以“妨碍司法”为由，对安达信提起刑事诉讼，美国司法部指控安达信毁坏有关安然案的证
4、据，从而妨碍司法调查，从而开创了美国历史上第一起大型会计师事务所受到刑事调查的案例。2002年1月15日，负责审计安然财务的安达信下令解雇销毁安然案资料的首席审计师大卫邓肯，同时还宣布，其他三名涉案人员也开始放长假。安达信在当天的声明中指出：去年10月23日，在邓肯获悉纽约证券交易所(New York Stock Change)已要求安然提交有关财务信息后开始大规模销毁资料，销毁工作一直进行到11月9日。而之前的一天，纽交所刚刚向安达信送去传票，要求其提交相关记录。本章引例安达信安达信“妨碍司法妨碍司法”刑事诉讼案刑事诉讼案 尽管安达信休斯顿公司自行调查指认邓肯有意销毁证据，众议院商业委员会官
5、员则相信，根据2001年10月12日该公司芝加哥总部备忘录显示，邓肯曾得到了公司上层的认可后才正式销毁资料、邓肯在接受司法部、联邦调查局和SEC的问讯时，拒不承认是擅自做出销毁审计工作底稿的决定，而坚称是在2001年10月12日接到安达信总部的律师通过电子邮件发出的指令后，才下令销毁审计工作底稿的，直至11月8日收到该律师的指令后才停止销毁活动。可安达信一直不认账，其间还请出美国联邦储备委员会前主席沃克尔进行过公司重组，以期做最后的挣扎。此案开审期间，控辩双方律师更是大摆龙门阵，彼此对阵异常激烈。由12人组成的大陪审团拿出最后裁定也不轻松。他们经过了长达10天的磋商，第一轮投票是6：6，第二轮
6、投票才达到了9：3。据陪审团成员透露，促使做出最后裁定的并非是司法部的指控，而是安达信公司一名律师去年10月写给该公司合伙人的一份备忘录。那名律师劝导合伙人改变有关安然会司的信息，目的是阻碍司法调查。本章引例安达信安达信“妨碍司法妨碍司法”刑事诉讼案刑事诉讼案 2002年10月16日，美国休斯敦联邦地方法院对安达信妨碍司法调查做出最严厉的判决，罚款50万美元，并禁止它在5年内从事相关业务。这是安然公司2001年底宣布破产后的第一起相关刑事判决，安达信会计师事务所(Arthur Andersen LLP)也成为企业财务丑闻暴发后唯一被判有罪的公司。早在大陪审团6月15日裁定安达信犯有“妨碍司法公
7、正罪”后，安这信公司在8月31日宣布放弃在美国的全部审计业务，正式退出其从事了89年的审计行业。据报道，该公司在31日发表的声明中说：“从今天开始，安达信会计师事务所自动放弃或者同意撤回该公司在所有州的经营许可。”安达信公司先前的22.8万员工只剩下不到3 000人，以前的1 200个公司审计客户，也都同安达信断绝了关系，安达信因安然事件中的审计失败行为而破产。我们知道，审计最重证据。在安然事件中，最让会计职业界意想不到的是安达信居然销毁数以千计的审计工作底稿，妨碍司法调查，这是对会计职业道德的公然挑衅，必然导致它最终破产。本章引例第一节 审计证据审计证据一、审计证据的概念一、审计证据的概念（
8、一）会计记录含有的信息（一）会计记录含有的信息 会计记录是编制财务报表的基础，构成注册会计师执行财务报表审计业务所需获取的审计证据的重要部分。（二）其他信息（二）其他信息 1.注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息。2.通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息。3.注册会计师自己编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息。二、审计证据的特点二、审计证据的特点（一）审计证据的充分性（一）审计证据的充分性数量要求数量要求审计证据的类型与获取途径审计证据的类型与获取途径审计过程中是否会发现错误或舞弊审计过程中是否会发现错误或舞弊注册会计师的审计经验注册会计师的审计经验具体审计项目的
9、重要性具体审计项目的重要性3 32 24 45 5因因素素1 1审计风险审计风险二、审计证据的特点二、审计证据的特点（二）审计证据的适当性质量要求（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。（2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。1.1.审计证据的相关性审计证据的相关性2.2.审计证据的可靠性审计证据的可靠性（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠（2）内部控制健全有效时形成的审计证据比内部控制薄弱时形成的审计证据更可靠（3）直接获取的审计
10、证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠（4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠（5）从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠三、审计证据的种类三、审计证据的种类审计审计证据证据（三）口头证据（四）环境证据（一）实物证据（二）书面证据三、审计证据的种类三、审计证据的种类（一）实物证据 实物证据是指注册会计师通过实地观察或清查盘点所取得的、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。例如，对于库存现金可以通过实地的监督盘点来对其数额进行验证。实物证据只是证明了实物资产的存在与否，而对于资产的价值和所有权的归属还需通过其他程序得到的审
11、计证据加以证明。三、审计证据的种类三、审计证据的种类（二）书面证据 书面证据是指注册会计师获取的各种以书面文件形式表现的审计证据。书面证据数量多，是审计证据的主要组成部分，构成了审计证据的基本证据。最常见的书面证据主要包括以下几个方面：u 会计记录。u 被审计单位管理层声明书。u 其他书面文件。三、审计证据的种类三、审计证据的种类1.外部证据n 外部直接证据是指由被审计单位以外的机构或人士编制并由其直接递交给注册会计师的书面证据。n 外部间接证据由被审计单位以外的机构或人士编制，但由被审计单位持有并提交注册会计师的书面证据。外部证据是由被审计单位以外的机构或人士所编制的书面证据，一般具有较强的
12、证明力。外部证据包括两类：（二）书面证据三、审计证据的种类三、审计证据的种类（二）书面证据2.内部证据 内部证据是由被审计单位内部机构或人员编制和提供的书面证据，包括被审计单位的会计记录（原始凭证、记账凭证、账簿记录、财务报表等）、被审计单位管理层声明书以及其它各种由被审计单位编制和提供的有关书面文件。内部证据由被审计单位制作、处理和保存，容易被歪曲，客观性较差，所以可靠性和证明力相对较低。三、审计证据的种类三、审计证据的种类（二）书面证据3亲历证据 亲历证据是指审计人员亲自观察或亲自在被审计单位执行某些活动而取得或编制的证据，例如审计人员亲自参与盘点或监督盘点编制的盘点表、审计人员观察取得的
13、关于被审计单位内部控制执行情况的证据等。亲历证据的可靠性取决于其所依赖的基本资料的可靠性、所采用方法的科学合理性及职业判断的准确性等因素，亲历证据的可靠性和证明力相对比较强。三、审计证据的种类三、审计证据的种类（三）口头证据 口头证据是指被审计单位员工或其他有关人员对注册会计师的提问作口头答复所形成的证据。例如，注册会计师询问其实物资产、会计记录、文件等的存放地点，采用特殊会计政策的理由，内部控制制度的设计和执行情况，收回逾期应收账款的可能性等。通常，口头证据本身不足以证明通常，口头证据本身不足以证明事情的真相，往往仅作为旁证资料存在。事情的真相，往往仅作为旁证资料存在。三、审计证据的种类三、
14、审计证据的种类（四）环境证据p 有关行业和宏观经济的运行情况。p 被审计单位内部控制情况。p 被审计单位管理条件和管理水平。p 被审计单位管理人员和财务人员的素质。证据种类具体审计目标总体合理性真实性完整性所有权估价截止机械准确性披露分类实物证据书面证据口头证据环境证据四、审计证据的收集、鉴定与综合四、审计证据的收集、鉴定与综合第二节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿的概念及作用一、审计工作底稿的概念及作用（一）审计工作底稿的概念（一）审计工作底稿的概念 审计工作底稿，是指审计人员对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论做出的记录。审计工作底稿是审计证据
15、的载体，是审计人员在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。它形成于审计过程，也反映整个审计过程。一、审计工作底稿的概念及作用一、审计工作底稿的概念及作用（二）审计工作底稿的作用（二）审计工作底稿的作用 作用3.审计工作底稿是评价审计人员专业能力和工作业绩、明确审计责任的主要依据4.审计工作底稿为审计质量控制与质量检查提供依据 5.审计工作底稿对未来的审计业务具有参考价值 2.审计工作底稿是形成审计结论、发表审计意见的直接依据1.审计工作底稿是连接整个审计工作的纽带二、审计工作底稿的种类二、审计工作底稿的种类综综合合类类工工作作底底稿稿是是指指审审计计人人员员在在审审计计计计划划和和审审计计
16、报报告告阶阶段段，为为规规划划、控控制制和和总总结结整整个个审审计计工工作作，并并发发表表审审计计意意见见所所形形成成的的审审计工作底稿。计工作底稿。备备查查类类工工作作底底稿稿是是指指审审计计人人员员在在审审计计过过程程中中编编制制或或取取得得的的对对审审计计工工作作具具有有备备查查作作用用的的各各种种审审计资料。计资料。业业务务类类工工作作底底稿稿是是指指审审计计人人员员在在实实施施阶阶段段为为执执行行具具体体审审计计程程序序所所编编制制和和取取得得的的工工作作底稿。底稿。综合类工作底稿（一）业务类工作底稿（二）备查类工作底稿（三）三、审计工作底稿的存在形式和内容（一）审计工作底稿的存在形
17、式 审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。（二）审计工作底稿的内容 审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来邮件以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件。四、审计工作底稿的编制要求和要素四、审计工作底稿的编制要求和要素（一）审计工作底稿的编制要求获取是指审计人员从被审计单位或其他第三方获取是指审计人员从被审计单位或其他第三方取得的有关某一审计事项的审计资料。取得的有关某一审计事项的审计资料。获取审计工作底稿的基本要求获取审计工作底稿的基本要求编制是指审计人员根据被审计单位提供的资料，编制是指审
18、计人员根据被审计单位提供的资料，对某一审计事项进行审计后，按照一定的格式与要求对某一审计事项进行审计后，按照一定的格式与要求所作的审计记录。所作的审计记录。编制审计工作底稿的基本要求编制审计工作底稿的基本要求12（二）审计工作底稿的要素（二）审计工作底稿的要素0103050204审计项目审计项目的名称的名称编制人员和复核编制人员和复核人员及执行日期人员及执行日期被审计单位被审计单位的名称的名称审计项目审计项目时点或期间时点或期间索引号及编号索引号及编号06审计过程的记录审计过程的记录0708审计标识及其说明审计标识及其说明审计结论审计结论客户名称：执行人：日期：2017.2.08审计项目：营业
19、收入复核人：日期：2017.2.08索引号：H0101会计报表截止日：2016年12月31日复核人：日期：页 次：1/1审 计 小 结一、上期数本期数营业收入112 786 470.32150 115 923.75二、审计说明 1已获取营业收入明细表，复核加计正确并与报表数、总账数和明细账合计数相符。2该公司主要系生产加工和销售各类服装及各种面料、自营和代理各类商品进出口业务的企业，确认营业收入实现的原则为：已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发
20、生或将发生的成本能够可靠地计量时，确认营业收入的实现。经查，该公司主营业务收入的确认条件、方法符合企业会计准则，前后期是否一致；本期未发现周期性、偶然性的收入的发生。3该公司主营业务收入分为三类：出口销售业务、国内销售业务及其他业务。本期收入较上期增加37 329 453.43元，增幅33.10%，主要系出口销售业务本期较上期增加38 285 784.27元，增幅35.27%，增加的原因为：出口经营业务较上期有所上升，出口量有所增加少，导致收入的增加。4其他业务收入为房屋的出租收入，已获取相关房屋租赁合同的复印件。5已对营业收入进行抽凭，经抽查，未发现重大差异。三、审计结论经审核，营业收入已按
21、照企业会计准则的规定恰当列报，本期发生额可以确认。五、审计工作底稿的复核五、审计工作底稿的复核表表6-5 6-5 审计工作底稿三级复核制度审计工作底稿三级复核制度（一）项目组成员实施的复核（一）项目组成员实施的复核（二）项目质量控制复核（二）项目质量控制复核 项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具审计报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。需要注意的是，项目质量控制复核并不能减轻项目负责人的责任，更不能替代项目负责人的责任，项目质量控制复核的范围，取决于审计业务的复杂程度和审计风险，具体包括客观评价下列事项。1.项目组作出的重大判断；
22、2.项目组在准备审计报告时得出的结论。国家审计机关和审计人员 第一节审计工作底稿归档工作的性质（一）审计档案的分类 审计档案的所有权 审计工作底稿归档 的期限在出具审计报告前，审计人员应完成所有必要的审计程序，取得在出具审计报告前，审计人员应完成所有必要的审计程序，取得充分、适当的审计证据并得出适当的审计结论。充分、适当的审计证据并得出适当的审计结论。1.1.永久性档案永久性档案2.2.当期档案当期档案审计工作底稿的所有权属于承接该项业务的会计师事务所。审计工作底稿的所有权属于承接该项业务的会计师事务所。审计工作底稿的归档期限为审计报告日后审计工作底稿的归档期限为审计报告日后6060天内。如果
23、审计人员天内。如果审计人员未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的的6060天内。天内。（二）（三）（四）六、审计工作底稿的归档六、审计工作底稿的归档（一）审计工作底稿归档工作的性质六、审计工作底稿的归档六、审计工作底稿的归档（二）审计工作底稿归档后的变动（1）审计人员已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分。（2）审计报告日后，发现例外情况要求审计人员实施新的或追加的审计程序，或导致审计人员得出新的结论。1.1.需要变动审计工作需要变动审计工作 底稿的情形底
24、稿的情形六、审计工作底稿的归档六、审计工作底稿的归档（二）审计工作底稿归档后的变动（1）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；（2）修改或增加审计工作底稿的具体理由；（3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。2.2.变动审计工作底稿变动审计工作底稿 时的记录要求时的记录要求六、审计工作底稿的归档六、审计工作底稿的归档（三）审计工作底稿的保存图图6-2 6-2 审计工作底稿归档、保存示意图审计工作底稿归档、保存示意图审计概述 第二节（四）审计档案的保密与调阅（四）审计档案的保密与调阅3.3.因因工工作作需需要要，并并经经委委托托人人同同意意，在在下下列列情情况况下下，
25、不不同同会会计计师师事事务务所所的的注注册册会会计计师师可以要求查阅工作底稿：可以要求查阅工作底稿：2.2.注册会计师协会对执业情况进行检查；注册会计师协会对执业情况进行检查；1.1.法院、检察院及其他部门依法查阅，并法院、检察院及其他部门依法查阅，并按规定办理了必要手续；按规定办理了必要手续；010203六、审计工作底稿的归档六、审计工作底稿的归档 审计工作底稿存在的问题审计工作底稿存在的问题 审计组审计宏伟公司2016年度财务报表。与审计工作底稿相关的部分事项如下：1.注册会计师A在具体审计计划中记录拟对固定资产采购与付款循环采用综合性方案，因在测试控制时发现相关控制运行无效，将其改为实质
26、性方案，重新编制具体审计计划工作底稿，并替代原具体审计计划工作底稿。2.注册会计师B拟利用2015年度审计中获取的有关存货和成本循环的控制运行有效性的审计证据，将信赖这些控制的理由和结论记录于审计工作底稿。3.注册会计师C在对销售发票进行细节测试时，将相关销售发票所载明的发票日期以及商品的名称、规格和数量作为识别特征记录于审计工作底稿。4.注册会计师D编制的现金监盘表中显示现金盘点数与账面记录相差34.5元，由于远远低于库存现金的重要性水平，没有进一步的追查和说明。课后案例 审计工作底稿存在的问题审计工作底稿存在的问题5.注册会计师E编制无形资产审定表时，追查“无形资产药品批号”320万元原始
27、凭证，药品批号文件显示该药品批号归中泰公司的母公司华兴公司所有。6.审计报告日后，注册会计师对在审计报告日前收到的应付账款询证函回函中存在的差异进行调查，确认其金额和性质均不重大，并记录于审计工作底稿。7.在归整审计档案时，注册会计师A删除了固定资产减值测试审计工作底稿初稿。8.在完成审计档案归整工作后，注册会计师B收到一份应收账款询证函回函，其结果显示无差异。注册会计师B将其归入审计档案，并删除了在审计过程中实施的相关替代程序的审计工作底稿。讨论分析：讨论分析：针对上述事项，逐项指出注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。课后案例 把学生分成若干组(每组最好是10人以内)，要求他们利用头脑风暴的方法，对以下问题提出不同的看法，尽量多地列示在行动学习讨论的白板上。讨论问题：讨论问题：审计工作底稿编制和归档时应当注意什么?讨论与板书要求：讨论与板书要求：（1）每个人都要发言，但每次只能一人发言；（2）追求数量、追求创意；（3）有人发言时不许质疑、不许批评、不许打断；（4）板书要按发言人的原话列示。头脑风暴感谢您的观看
