1、高级财务会计第十六章 债务重组1n本章应关注的主要内容有：（1）掌握债务人对债务重组的会计处理；（2）掌握债权人对债务重组的会计处理；（3）熟悉债务重组方式。 2第一节债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义二、债务重组的方式3一、债务重组的定义n债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。n债务人发生困难，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。4n债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。n债权人作出让步的情
2、形主要包括：债权人减免部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等。一、债务重组的定义5（一）以资产清偿债务，包括.以现金清偿债务，.以非现金资产清偿债务；（二）将债务转为资本；（三）修改其他债务条件，包括：减少债务本金、减少债务利息、延长期限、降低利率等；（四）以上三种方式的组合等。二、债务重组的方式6一、以资产清偿债务二、债务转为资本三、修改其他债务条件四、以上三种方式的组合方式第二节 债务重组的会计处理7（一）以现金清偿债务1.债务人的会计处理n以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。借:应付账款等
3、贷:银行存款 营业外收入债务重组利得一、以资产清偿债务8一、以资产清偿债务2.债权人的会计处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额确认为债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益。重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。9一、以资产清偿债务借：银行存款 营业外支出债务重组损失坏账准备贷：应收账款（资产减值损失）10（1）乙企业的账务处理：计算债务重组利得：应付账款账面余额234 000减：支付的现金204 000债务重组利得
4、30 000应作会计分录：借：应付账款 234 000贷：银行存款204 000营业外收入债务重组利得 30 000 P365【例16-1】11P365【例16-1】（2）甲企业的账务处理：计算债务重组损失：应收账款账面余额234 000减：收到的现金204 000差额 30 000减：已计提坏账准备 20 000债务重组损失 10 00012应作会计分录：借：银行存款 204 000营业外支出债务重组损失10 000坏账准备20 000贷：应收账款 234 00013【补充例题1】n【补充例题1】2006年10月10日，甲公司销售一批材料给乙公司，不含税价格为100万元，增值税率为17%。2
5、007月3月20日，乙公司财务发生困难，无法按期偿还债务，经双方协商，甲公司同意减免乙公司20万元债务，余款乙公司用现金立即还清，甲公司已对该项应收债权计提坏账准备15万元。（1）乙公司3月20日会计处理如下：借：应付账款甲公司117 贷：银行存款97 营业外收入20 14【补充例题1】（2）甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款97坏账准备15营业外支出 5贷：应收账款117若甲公司已对该项应收债权计提坏账准备25万元，则甲公司3月20日会计处理如下：借：银行存款97坏账准备25贷：应收账款117资产减值损失515（二）以非现金资产清偿债务1.债务人的会计处理n以非现金资产清偿债务的，债
6、务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。转让的非现金资产的公允价值与其账面价值之间的差额作为转让资产损益，计入当期损益。一、以资产清偿债务16一、以资产清偿债务 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，如资产评估费、运杂费等，直接计入转让资产损益。 对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让非现金资产的公允价值和该非现金资产的增值税销项税与重组债务账面价值的差额；如债权人向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让非现金资产的公允价值与重组债务账面价值的差额。17一、以资产清偿债
7、务n非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书“收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。18一、以资产清偿债务重组债务帐面价值抵债资产公允价值抵债资产帐面价值债务重组损益资产转让损益19一、以资产清偿债务 2.债权人的会计处理n以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受
8、让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益。重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。 20一、以资产清偿债务n对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则增值税进项税可以作为冲减重组债权的账面余额处理，如债权人向债务人另行支付增值税，则增值税进项税不能作为冲减重组债权的账面余额处理。n债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值计量。n债权人发生的运杂费、保险费等，也应计入相关资产的价值。21一、
9、以资产清偿债务以库存材料、商品产品抵偿债务n债务人以库存材料、商品产品抵偿债务，应视同销售进行核算。企业可将该项业务分为两部分：一是将库存材料、商品产品出售给债权人，取得货款。二是以取得的货币清偿债务。22一、以资产清偿债务n债务人借：应付账款 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税（销项税额）营业外收入债务重组利得借：主营业务成本 贷：库存商品23一、以资产清偿债务n债权人借：库存商品 应交税费应交增值税（进项税额）坏账准备 营业外支出债务重组损失 贷：应收账款 24（1）甲公司的账务处理：计算债务重组利得：应付账款的账面余额 350 000减：所转让产品的公允价值 200 000增值税销项税
10、额（200 00017%）34 000债务重组利得 116 000P367【例162】25P367【例162】 应作会计分录：借：应付账款 350 000贷：主营业务收入 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 34 000营业外收入债务重组利得 116 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 00026P367【例162】n在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。 27P367【例162】（2）乙公司的账务处理：计算债务重组损失：应收账款账面余额 350 000 减：受让资产公允价值200 000 增值税进项税额34 00
11、0差额 116 000减：已计提坏账准备 50 000债务重组损失66 00028P367【例162】应作会计分录：借：库存商品 200 000 应交税费增值税（进项税额）34 000坏账准备 50 000 营业外支出债务重组损失 66 000 贷：应收账款 350 00029【补充例题2】n【补充例题2】2007年1月1日，甲公司销售一批产品给丙公司，含税价为150万元。2007年7月10日，丙公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲公司同意丙公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为100万元，增值税税率为17%，产品成本为80万元。甲公司为债权计提了坏账准备30万元。假定不考
12、虑其他税费。30【补充例题2】（1）丙公司会计处理如下：借：应付账款 150 贷：主营业务收入 100应交税费应交增值税（销项税额） 17营业外收入 33借：主营业务成本 80贷：库存商品 8031【补充例题2】（2）甲公司的会计处理如下：借：库存商品 100应交税费应交增值税（进项税额） 17坏账准备 30营业外支出 3贷：应收账款 150 32一、以资产清偿债务以固定资产抵偿债务n债务人以固定资产抵偿债务，应将固定资产的公允价值与该固定资产价值和清理费用的差额作为转让固定资产的损益处理。同时，将固定资产的公允价值与应付债务的账面价值的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。n债权人收到的固
13、定资产应按公允价值计量。33一、以资产清偿债务n债务人将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理固定资产减值准备累计折旧 贷：固定资产借：固定资产清理贷：银行存款等34一、以资产清偿债务确认债务重组利得：借：应付账款贷：固定资产清理（公允价值） 营业外收入债务重组利得确认固定资产处置利得：借：固定资产清理贷：营业外收入处置固定资产利得35一、以资产清偿债务n债权人借：固定资产（公允价值）（运费、保险费等） 坏账准备 营业外支出债务重组损失贷：应收账款银行存款等 36P368【例163】（1）乙公司的账务处理：计算固定资产清理损益与债务重组利得：固定资产公允价值360 000减：固定资产净
14、值300 000处置固定资产净收益 60 000计算债务重组利得：应付账款的账面余额400 000减：固定资产公允价值360 000债务重组利得 40 00037P368【例163】应作会计分录如下：将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理300 000累计折旧 50 000贷：固定资产350 00038P368【例163】确认债务重组利得： 借：应付账款 400 000 贷：固定资产清理360 000营业外收入债务重组利得40 000确认固定资产处置利得：借：固定资产清理 60 000贷：营业外收入资产转让损益 60 00039P368【例163】（2）甲公司的账务处理：计算债务重组
15、损失：应收账款账面余额400 000减：受让资产的公允价值360 000差额 40 000减：已计提坏账准备 20 000债务重组损失20 00040P368【例163】应作会计分录如下：借：固定资产 360 000坏账准备 20 000 营业外支出债务重组损失 20 000贷：应收账款 400 000 41一、以资产清偿债务以股票、债券等金融资产清偿债务n债务人以股票、债券等金融资产抵偿债务，应将相关金融资产的公允价值与其账面价值的差额，作为转让金融资产的利得或损失处理。相关金融资产的公允价值与重组债务的账面价值的差额，作为债务重组利得。n债权人收到的相关金融资产，应当以其公允价值入账。42
16、一、以资产清偿债务n债务人借：应付账款 投资收益 贷：交易性金融资产（等）营业外收入债务重组利得43一、以资产清偿债务n债权人借：交易性金融资产（公允价值）营业外支出债务重组损失坏账准备 贷：应收账款44P369【例164】（1）乙公司的账务处理：计算债务重组利得：应付账款的账面余额450 000减：股票的公允价值380 000债务重组利得 70 000 计算转让股票损益：股票的公允价值380 000减：股票的账面价值400 000转让股票损益-20 00045P369【例164】应作会计分录如下：借：应付账款 450 000投资收益 20 000贷：交易性金融资产400 000营业外收入债务
17、重组利 70 000 46P369【例164】（2）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：应收账款账面余额450 000减：受让股票的公允价值380 000差额 70 000减：已计提坏账准备 40 000债务重组损失 30 00047P369【例164】应作会计分录如下：借：交易性金融资产380 000营业外支出债务重组损30 000坏账准备 40 000贷：应收账款450 00048二、债务转为资本（一）债务人的处理n将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或实收资本），股份的公允价值总额与股本（或实收资本）之间的差额确认为资本公积。n重组债务的账面价值与
18、股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益（营业外收入债务重组利得）。49二、债务转为资本n债务人借：应付账款贷：股本实收资本 （公允价值）资本公积股本溢价营业外收入债务重组利得50二、债务转为资本（二）债权人的处理n 债务重组采用债务转为资本方式的，债权人应当将重组债权的账面余额与放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已计提的减值准备，减值准备不足以冲减的部分，或未提取减值准备的，将该差额确认为债务重组损失。n 债权人应将因放弃债权而享有的股权按公允价值计量。发生的相关税费，分别按照长期股权投资或者金融工具确认计量的规定进行处理。51二、债务转为资本n债权人借：长期股权投资交易性金
19、融资产（公允价值）营业外支出债务重组损失坏账准备贷：应收账款52P371【例165】（1）乙公司的账务处理：计算应计人资本公积的金额：股票的公允价值50 000减：股票的面值总额20 000应计入资本公积30 000计算应确认的债务重组利得：债务账面价值60 000减：股票的公允价值50 000债务重组利得10 00053P371【例165】应作会计分录如下：借：应付账款60 000贷：股本 20 000资本公积股本溢价30 000营业外收入债务重组利得10 000 54P371【例165】（2）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：应收账款账面余额60 000减：所转股权的公允价值50 000
20、差额10 000差：已计提坏账准备 2 000债务重组损失 8 00055P371【例165】应作会计分录如下：借：长期股权投资50 000营业外支出债务重组损失 8 000坏账准备 2 000贷：应收账款60 000 56三、修改其他债务条件（一）不附或有条件的债务重组n债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入损益。n债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。如果债权人已对债权计提了减值准备，应当首先冲减已计提的减
21、值准备。57三、修改其他债务条件n债务人借：应付账款贷：应付账款债务重组营业外收入债务重组利得借：财务费用 贷：银行存款58三、修改其他债务条件n债权人借：应收账款债务重组 营业外支出债务重组损失坏账准备 贷：应收账款 收到利息： 借：银行存款 贷：财务费用 59P372【例166】（1）乙公司的账务处理：计算债务重组利得：应付账款的账面余额65 400减：重组后债务公允价值50 000债务重组利得15 40060P372【例166】债务重组时的会计分录：借：应付账款 65 400贷：应付账款债务重组 50 000营业外收入债务重组利得15 400 61P372【例166】 207年12月31
22、日支付利息：借：财务费用 1 000贷：银行存款（50 0002%）1 000208年12月31日偿还本金和最后一年利息：借：应付账款债务重组50 000财务费用 1 000贷：银行存款 51 000 62P372【例166】（2）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：应收账款账面余额 65 400减：重组后债权公允价值 50 000差额 15 400减：已计提坏账准备 5 000债务重组损失 10 40063P372【例166】债务重组日的会计分录：借：应收账款债务重组 50 000营业外支出债务重组损失 10 400坏账准备 5 000贷：应收账款 65 400 64P372【例166】20
23、7年12月31日收到利息：借：银行存款 1 000 贷：财务费用 （50 0002%）1 000208年12月31日收到本金和最后一年利息：借：银行存款 51 000 贷：财务费用 1 000 应收账款债务重组 50 00065三、修改其他债务条件（二）附或有条件的债务重组n或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。n附或有条件的债务重组，对债务人而言，以修改其他债务条件进行的债务重组，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。66三、修改其他债务条件n
24、重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。n上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。67三、修改其他债务条件n对债权人而言，以修改其他债务条件进行的债务重组，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。n或有应收金额属于或有资产，或有资产不予确认。只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。 68【例167】n假设例6中双方约定，若以后期间乙公司亏损则按照2%支付利息盈利，若盈利则按照3%支付利息。并且假定2007年乙公司亏损；20
25、08年乙公司实现盈利。n乙公司的会计处理： 债务重组日的会计分录：借：应付账款 65 400贷：应付账款债务重组 50 000预计负债 （500001%2） 1000 营业外收入债务重组利得 14 400 69207年12月31日支付利息： 借：财务费用 1 000贷：银行存款（50 0002%） 1 000 借：预计负债 500 贷：财务费用（50 0001%） 500借208年12月31日偿还本金和最后一年利息：借：应付账款债务重组50 000财务费用 500 预计负债 1000贷：银行存款 51 50070甲公司 债务重组日的会计分录：借：应收账款债务重组 50 000营业外支出债务重组
26、损失 10 400坏账准备 5 000贷：应收账款 65 40071207年12月31日收取利息：借：银行存款 1 000贷：财务费用 （50 0002%）1000208年12月31日收取本金和最后一年利息：借：银行存款51500贷：应收帐款债务重组 50000 财务费用（ 50 0003% ）1500 注：72四、以上三种方式的组合方式n组合方式重组主要有以下几种情况： 1.债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产的公允价值之间的差额作为债务重组利得。非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益。 债权人应将重组债权
27、的账面余额与收到的现金、非现金资产的公允价值，以及已提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。73四、以上三种方式的组合方式1.2.债务人以现金、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值之间的差额作为债务重组利得。股权的公允价值与股本（或实收资本）的差额作为资本公积。 债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金、因放弃债权而享有的股份的公允价值，以及已提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。74四、以上三种方式的组合方式1. 3.债务人以非现金资产、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与转让的非
28、现金资产、债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值之间的差额作为债务重组利得。非现金资产的公允价值与账面价值的差额作为转让资产损益；股权的公允价值与股本（或实收资本）的差额作为资本公积。 债权人应将重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股份的公允价值，以及已提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。75四、以上三种方式的组合方式1. 4.债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本三种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产、债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值之间的差额作为债务重组利得。非现金资产的公允价值与账面价值的差额作为转让资产
29、损益；股权的公允价值与股本（或实收资本）的差额作为资本公积。 债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金、受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股份的公允价值，以及已提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。76四、以上三种方式的组合方式1. 5.债务人以资产、将债务转为资本等方式清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组。在这种方式下，债务人应先以支付的现金、转让的非现金资产、债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，余额与将来应付金额进行比较，据此计算债务重组利得。债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值与股本（或实收资本）的差额作为资本公积；非现金资产的公允价值与账面价值的差额作为转让资产损益，于当期确认。 77四、以上三种方式的组合方式 债权人应先以收到的现金、受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股份的公允价值，冲减重组债权的账面余额，余额与将来应收金额进行比较，据此计算债务重组损失。78演讲完毕，谢谢观看！
