1、第六章 审计工作底稿中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿n本章内容n 第一节 审计工作底稿概述n 第二节 审计工作底稿的格式、要素和范围n 第三节 审计工作底稿的归档第一节 审计工作底稿概述n一、审计工作底稿的含义n二、编制审计工作底稿的目的n三、编制审计工作底稿的要求n四、审计工作底稿的存在形式与控制目的n五、审计工作底稿的内容n一、审计工作底稿的含义n1.审计工作底稿的含义及理解n审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。n（1）审计工作底稿是审计证据的载体，是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料
2、。n（2）审计工作底稿形成于审计过程，同时也反映整个审计过程。 工作底稿模 教材的章初步 活工作底稿（A）2.1 估程序工作底稿（B）7+9+10+11+12一步 程序工作底稿（C、D）8+9+10+11+12其他目工作底稿（E）13-17 完成段工作底稿（F）18-192.审计工作底稿五大模块审计工作底稿模块n二、编制审计工作底稿的目的n1.编制审计工作底稿的主要目的n（1）提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础；n（2）提供证据，证明注册会计师已经按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。n2.编制审计工作底稿的其他目的n（1）有助于项目组计划和执行审计工作；n（2）有助
3、于负责督导的项目组成员按照审计准则的规定，履行指导、监督与复核审计工作的责任；n（3）便于项目组说明其执行审计工作的情况；n（4）保留对未来审计工作持续产生重大影响的事项的记录；n（5）便于会计师事务所按照质量控制准则的规定实施质量控制复核与检查；n（6）便于监管机构和注册会计师协会根据相关法律法规或其他相关要求，对会计师事务所实施执业质量检查。n【例题多选题】关于编制审计工作底稿的主要目的，以下说法中，恰当的有（ ）。nA.便于审计项目组说明其执行审计工作的情况n B.提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础n C.提供证据，证明注册会计师已经按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了
4、审计工作nD.便于监管机构和注册会计师协会根据相关法律法规或其他相关要求，对会计师事务所实施执业质量检查n【答案】BCn【解析】编制审计工作底稿的主要目的包括两个方面，即（1）提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础；（2）提供证据，证明注册会计师已经按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。选项A、D属于编制审计工作底稿的其他目的。n三、编制审计工作底稿的要求n1.编制审计工作底稿的总体要求n注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解审计程序、审计证据与审计结论三个方面的内容，具体地说：n（1）按照审计准则和相关法律法规的规定实施的
5、审计程序的性质、时间安排和范围；n（2）实施审计程序的结果和获取的审计证据；n（3）审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。n2.专业人士的定义n有经验的专业人士是指会计师事务所内部或外部的具有审计实务经验，并且对下列方面有合理了解的人士：n（1）审计过程；n（2）审计准则和相关法律法规的规定；n（3）被审计单位所处的经营环境；n（4）与被审计单位所处行业相关的会计和审计问题。n【例题多选题】应当使相关的“专业人士”清楚地了解审计工作底稿的以下（ ）内容。nA.未签发不实审计报告nB.实施审计程序的结果和获取的审计证据nC.审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在
6、得出结论时作出的重大职业判断nD.按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围n【答案】BCDn【解析】注册会计师编制审计工作底稿是围绕“审计程序、审计证据和审计结论”三个方面展开的，故选项B、C、D正确。n四、审计工作底稿的存在形式与控制目的n1.审计工作底稿的的存在形式n随着信息技术的广泛运用，审计工作底稿存在的形式有纸质、电子或其他介质形式。n2.对审计工作底稿设计和实施控制的目的n无论审计工作底稿以哪种形式存在，会计师事务所都应当针对审计工作底稿设计和实施适当的控制，以实现下列目的：n（1）使审计工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间和人员；n（2）在审计业
7、务的所有阶段，尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网将信息传递给其他人员时，保护信息的完整性和安全性；n（3）防止未经授权改动审计工作底稿；n（4）允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触审计工作底稿。n3.对电子或其他介质审计工作底稿的转换和归档的要求n（1）在审计实务中，为了便于复核，注册会计师可以将以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档；n（2）会计师事务所同时应当单独保存以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿。n五、审计工作底稿的内容n1.总体审计策略。n【链接】详见教材附录21。n2.具体审计
8、计划，包括：n（1）风险评估程序审计工作底稿n【链接】教材7.2。n（2）控制测试审计工作底稿n【链接】教材8.3。n（3）实质性程序审计工作底稿n【链接】教材8.4。n（4）特殊事项审计程序审计工作底稿n【链接】教材第13-17章。n3.分析表，主要是指对被审计单位财务信息执行分析程序的记录。n4.问题备忘录，指对某一事项或问题的概要的汇总记录。n5.重大事项概要。n6.询证函回函。n【链接】教材“积极式询证函”举例，详见参考格式9-1。n7.书面声明。n【链接】教材“书面声明”举例，详见参考格式18-1。 n8.核对表。n 9.有关重大事项的往来函件(包括电子邮件)。n10.被审计单位文件
9、记录的摘要或复印件。n11.审计业务约定书。n12.管理建议书。n13.项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录。n14.与其他人士(如其他注册会计师、律师、专家等)的沟通文件及错报汇总表等。第二节 审计工作底稿的格式、要素和范围n 一、确定审计工作底稿的格式、要素和范围时考虑的因素n二、审计工作底稿的要素及其说明n一、确定审计工作底稿的格式、要素和范围时考虑的因素n注册会计师在确定审计工作底稿的格式、要素和范围时，应当考虑下列因素：n1.被审计单位的规模和复杂程度；n2.拟实施审计程序的性质；n3.识别出的重大错报风险；n4.已获取审计证据的重要程度；n5.识别出的例外事项的性质和范围；
10、n6.当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性；n7.审计方法和使用的工具。n【例题多选题】在确定审计工作底稿的格式、要素和范围时，注册会计师应当考虑的主要因素有（ ）。nA.已获取审计证据的重要程度nB.审计工作底稿的归档期限nC.编制审计工作底稿使用的文字nD.拟实施审计程序的性质n【答案】ADn【解析】选项A和D正确。注册会计师在确定审计工作底稿的格式、要素和范围时应当考虑下列因素：（1）被审计单位的规模和复杂程度；（2）拟实施审计程序的性质；（3）识别出的重大错报风险；（4）已获取审计证据的重要程度；（5）识别的例外事项的性质和范围
11、；（6）当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性；（7）审计方法和使用的工具。n二、审计工作底稿的要素及说明n1.审计工作底稿要素n2.审计工作底稿要素举例n3.审计工作底稿的标题n4.审计过程记录n5.审计结论n6.审计标识及其说明n7.索引号及编号n8.编制人员和复核人员姓名及执行日期n1.审计工作底稿要素n（1）审计工作底稿的标题；n（2）审计过程记录；n（3）审计结论；n（4）审计标识及其说明；n（5）索引号及编号；n（6）编制者姓名及编制日期；n（7）复核者姓名及复核日期；n（8）其他应说明事项。n2.审计工作底稿要素举例（控制测
12、试的审计抽样）n控制测试审计抽样被审计单位：甲公司项目：采购订单授权编制： 王大虎日期：2014/01/10索引号：CGL3财务报表截止日/期间：2013年度复核：张小牛日期：2014/01/28n（一）样本设计1.确定测试目标拟测试的控制：甲公司2013年所有采购订单按照公司要求需要经总经理李镐或其授权人汪风签字确认测试目标：确认在本期间内该项控制的运行是有效的相关交易和账户与认定：存货、应付账款、预付账款等账户的存在认定初步评估的控制运行有效性：有效初步评估的重大错报风险：低2.定义总体与抽样单元总体：2013年发生的所有采购业务代表总体的实物：2013年签订的所有采购订单抽样单元：每份采
13、购订单3.定义偏差采购订单上没有总经理李镐或其授权人汪风的签字4.确定样本规模总体规模：500样本规模：25n（二）选取样本并实施审计程序2.选取样本选样方法：系统选样计算选样间距（总体规模/样本规模）：20确定样本起点（在1到选样间距之间选择）：10样本编号列表：10，30，50，70，90，110，130，150，170，190，210，230，250，270，290，3.实施审计程序工作底稿索引号：CGL-3样本中发现控制偏差数量：1n（三）评价样本结果1.分析控制偏差的原因和性质原因：总经理李镐无意中漏签性质：偶然偏差，不构成控制重大缺陷和舞弊2.得出总体结论样本结果是否支持初步风险评
14、估结果：否控制是否运行有效：无效修订后的重大错报风险评估水平：中是否需要增加样本规模：否工作底稿索引号：CGL3-1是否需要增加对相关账户的实质性程序：是工作底稿索引号：CGL4-1n3.审计工作底稿的标题（1/8）n审计工作底稿的标题包括被审计单位名称、审计项目名称以及资产负债表日或底稿覆盖的会计期间（如果与交易相关）。n4.审计过程记录（2/8，重点）n（1）具体项目或事项的识别特征n（2）重大事项及相关重大职业判断n（3）记录针对重大事项如何处理不一致的情况n（1）具体项目或事项的识别特征n 识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。n 例如： n在对被审计单位生成的订购单进行细
15、节测试时，注册会计师可能以订购单的日期或其唯一编号作为测试订购单的识别特征；n对于需要选取或复核既定总体内一定金额以上的所有项目的审计程序，注册会计师可以记录实施程序的范围并指明该总体；n对于需要系统化抽样的审计程序，注册会计师可能会通过记录样本的来源、抽样的起点及抽样间隔来识别已选取的样本；n对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间、被询问人的姓名及职位作为识别特征；n对于观察程序，注册会计师可能会以观察的对象或观察过程、相关被观察人员及其各自的责任、观察的地点和时间作为识别特征。n【例题单选题】在对营业收入进行细节测试时，注册会计师对顺序编号的销售发票进行了
16、检查。针对所检查的销售发票，注册会计师记录的识别特征通常是（ ）。n A.销售发票的开具人n B.销售发票的金额n C.销售发票的付款人n D.销售发票的编号n【答案】Dn【解析】选项D正确。对某一个具体项目或事项而言，审计工作底稿的识别特征通常具有唯一性，注册会计师对销售发票进行检查时“顺序编号”具有唯一性。n（2）重大事项及相关重大职业判断n注册会计师应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大事项。重大事项通常包括：n 引起特别风险的事项；n 实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；n 导致注册会计师难以实施必
17、要审计程序的情形；n 导致出具非标准审计报告的事项。n【例题多选题】在编制重大事项概要时，下列内容中属于重大事项的有（ ）。n A.重大关联方交易n B.导致注册会计师出具非标准审计报告的事项n C.导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形n D.异常或超出正常经营过程的重大交易n【答案】ABCDn【解析】审计工作底稿记录的“重大事项”通常包括：（1）引起特别风险的事项；（2）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；（3）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；（4）导致出具非标准审计报告的事项。n（3）记录针
18、对重大事项如何处理不一致的情况n 如果注册会计师识别出的信息与针对某重大事项得出的最终结论不一致，则应当记录形成最终结论时如何处理该不一致的情况，包括但不限于：n注册会计师针对该信息执行的审计程序；n项目组成员对某事项的职业判断不同而向专业技术部门的咨询情况；n项目组成员和被咨询人员不同意见的解决情况。n5.审计结论（3/8）n（1）注册会计师需要根据所实施的审计程序及获取的审计证据得出结论，并以此作为对财务报表发表审计意见的基础。n（2）在记录审计结论时需注意，在审计工作底稿中记录的审计程序和审计证据是否足以支持所得出的审计结论。n6.审计标识及其说明（4/8）n审计工作底稿中可使用各种审计
19、标识，但应说明其含义，并保持前后一致。n7.索引号及编号（5/8）n通常，审计工作底稿需要注明索引号及顺序编号，相关审计工作底稿之间需要保持清晰的勾稽关系。n8.编制人员和复核人员姓名及执行日期（6/8 、7/8 ）n（1）在记录已实施审计程序的性质、时间安排和范围时，注册会计师应当记录：n测试的具体项目或事项的识别特征；n审计工作的执行人员及完成审计工作的日期；n审计工作的复核人员及复核的日期和范围。n（2）在需要项目质量控制复核的情况下，还需要注明项目质量控制复核人员及复核的日期。n（3）通常，需要在每一张审计工作底稿上注明执行审计工作的人员和复核人员、完成该项审计工作的日期以及完成复核的
20、日期。第三节 审计工作底稿的归档n n一、审计工作底稿归档工作的性质n1.在出具审计报告前，注册会计师应完成所有必要的审计程序，取得充分、适当的审计证据并得出适当的审计结论。n2.在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。n二、归档期间对审计工作底稿的变动n在归档期间对审计工作底稿变动的主要内容包括：n 1.删除或废弃被取代的审计工作底稿；n 2.对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；n 3.对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；n 4.记录在审计报告日前获取的、与项目组相关成员进行讨论并达成一致意见的审计证据。n【提示】审计工
21、作底稿的变动需要严格区分为归档期间的变动和归档期后的变动，这两种变动属于性质完全不同的内容，具有原则性的区别，属于重点、难点考试内容。n三、审计工作底稿归档期后的变动n1.归档期后变动审计工作底稿的两种情形和内容n 一般情况下，在审计报告归档之后不需要对审计工作底稿进行修改或增加，有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿的情形主要有以下两种：n（1）注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分；n（2）审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。n【例题单选题】A注册会
22、计师负责审计甲公司2013年度财务报表，签发审计报告的日期为2014年3月5日。甲公司对外公布已审计财务报表的日期为2014年3月8日。在完成审计档案的归整工作后，可以变动审计工作底稿的是（ ）。n A.2014年5月10日，A注册会计师知悉甲公司2013年12月31日已存在的、可能导致修改审计报告的舞弊行为n B.2014年5月20日，甲公司被曝光某一产品因质量问题被要求召回，并被要求暂停生产三个月nC.2014年5月15日，法院对甲公司涉讼的专利侵权案作出最终判决，甲公司赔偿原告2000万元。2013年12月31日，该案件尚在审理过程中，由于无法合理估计赔偿金额，甲公司在2013年度财务报
23、表中对这一事项作了充分披露，未确认预计负债n D.2014年5月25日，甲公司收回一笔2013年已经注销的应收账款，金额为1000万元n【答案】An【解析】在选项A中，注册会计师在财务报表公布日后发现与已审计财务报表信息有关且在审计报告日已经存在的甲公司舞弊行为，该舞弊行为事项如果在2014年3月5日前获知会影响审计报告，因此注册会计师应当实施追加审计程序，获取审计证据，因此需要变动审计工作底稿。n在选项B中，甲公司在财务报表对外公布日后被曝光某一产品因质量问题被要求召回，并被要求暂停生产三个月，不属于期后事项，注册会计师无需对该事项实施追加审计程序，因此无需变动审计工作底稿。n在选项C中，甲
24、公司涉讼事件发生在2013年12月31日前，但2013年12月31日甲公司已对该“或有事项”进行了充分披露，由于该案件在财务报表对外公布日后结案，注册会计师无需追加审计程序，因此无需变动审计工作底稿。n在选项D中，甲公司在财务报表公布日后收回上年度已注销的应收账款不属于所审计年度的期后事项，注册会计师无需实施追加审计程序，无需变动审计工作底稿。n2.归档期后变动审计工作底稿时应当记录的内容n 在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：n（1）修改或增加审计工作底稿的理由；n（2）修改或增加审
25、计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员。n四、审计档案 n1.审计档案定义n 对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案。n【知识点拓展】根据CSA1131第六条：审计档案，是指一个或多个文件夹或其他存储介质，以实物或电子形式存储构成某项具体业务的审计工作底稿的记录。n2.审计档案分类n 会计师事务所将审计档案分为永久性档案和当期档案。具体内容见下表：定义举例永久性档案记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案被审计单位的组织结构、批准证书、营业执照、章程、重要资产的所有权或使用权的证明文件复印件等当期档案记录内容经常变化，主
26、要供当期和下期审计使用的审计档案总体审计策略和具体审计计划n3.审计工作底稿归档期限n（1）审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。n（2）如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。n4.审计工作底稿保存期限n（1）会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。n（2）如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。n【例题多选题】在归整或保存审计工作底稿时，下列表述中正确的有（ ）。n A.在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计工作档案是审计工作的组成部分，可能涉及实施新的审计程序或得出新的审计结论n B.如果未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止日后的60天内n C.如果A注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存10年n D.在完成最终审计档案的归整工作后，不得修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿n【答案】BCn【解析】在选项A中，审计工作底稿归档不涉及实施新的审计程序或得出新的结论；在选项D中，审计档案归整工作完成后，如果有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，注册会计师需要对审计工作底稿进行修改或增加。
