1、第三章 审计职业规范与法律责任 通过本章学习，使学生了解我国政府审计准则通过本章学习，使学生了解我国政府审计准则和内部审计准则；掌握我国注册会计师执业准则；和内部审计准则；掌握我国注册会计师执业准则；明确注册会计师职业道德规范；熟悉注册会计师法明确注册会计师职业道德规范；熟悉注册会计师法律责任。律责任。学习目标麦克逊麦克逊罗宾斯药材公司破产案罗宾斯药材公司破产案审计准则的制定审计准则的制定 1938年初，长期贷款给罗宾斯药材公司的朱利安汤普森公司，在审核罗宾斯药材公司财务报表时发现公司流动资金不足、存货异常增加等问题，汤普森公司请求纽约证券交易委员会进行调查，并停止给罗宾斯药材公司贷款。该公司
2、在经营的十余年中，每年都聘请美国著名的普赖斯沃特豪斯会计师事务所对该公司的财务报表进行审计，事务所每年都出具了无保留意见的审计报告。但纽约证券交易委员会调查人员对该公司l937年的财务状况与经营成果进行了重新审核发现：1937年12月31日的合并资产负债表记有总资产8 700万美元，但其中的1 907.5万美元的资产是虚构的，包括存货虚构的1 000万美元，银行存款虚构的7.5万美元；在1937年年度合并损益表中，虚假的销售收入和毛利分别达到1 820万美元和180万美元。本章引例麦克逊麦克逊罗宾斯药材公司破产案罗宾斯药材公司破产案审计准则的制定审计准则的制定 调查结果显示，罗宾斯药材公司旱已
3、“资不抵债”，应立即宣布破产，而首当其冲的受害者是其最大债权人汤普森公司，汤普森公司指控沃特豪斯会计师事务所。汤普森公司认为其所以给罗宾斯公司贷款，是因为信赖了会计师事务所出具的审计报告，他们要求沃特豪斯会计师事务所赔偿他们的全部损失。在听证会上，沃特豪斯会计师事务所拒绝了汤普森公司的赔偿要求。会计师事务所认为，他们执行的审计，遵循了美国注册会计师协会在1 936年颁布的财务报表检查中所规定各项规则。药材公司的欺骗是由于经理部门共同串通合谋所致，审计人员对此不负任何责任。最后，在证券交易委员会的调解下，沃特豪斯会计师事务所以退回历年来收取的审计费用共50万美元，作为对汤普森公司债权损失的赔偿。
4、本章引例麦克逊麦克逊罗宾斯药材公司破产案罗宾斯药材公司破产案审计准则的制定审计准则的制定 罗宾斯药材公司案件，使审计人员进一步认识到，建立科学、严格的会认审计程序，使审计工作规范化，能够有效地保护尽责的审计人员，免受不必要的法律指责。通过罗宾斯药材公司案件暴露了当时审计程序的不足：只重视账册凭证而轻视实物的审核；只重视企业内部的证据而忽视了外部审计证据的取得。因此，证券交易委员会颁布了新的审计程序规则。在规则中要求：审计人员在审核应收账款时，如应收账款在流动资产中占有较大比例，除了在企业内部要核对有关证据外，还需进一步发函询证，以从外部取得可靠合理的证据。在评价存货时，除了验看有关账单外，还要
5、进行实物盘查，除此之外还要求审计人员对企业的内部控制制度进行评价，并强调了审计人员对公共利益人员负责。罗宾斯药材公司案件，不但加速了美国公认审计准则的发展，同时，还为建立起在评价内部控制制度基础上进行抽样审计的审计模式奠定了基础。本章引例第一节 审计准则审计准则一、一、我国国家审计准则我国国家审计准则 国家审计准则也叫政府审计准则，是对国家审计活动全过程的行为规范，是审计机关和审计人员制定审计方案、实施审计、反映审计结果、审定审计报告、出具审计意见书，作出审计决定和进行审计业务管理时应当遵循的规章制度。审计的产生与发展 第一节（一）基本准则（一）基本准则3 34 41 16 62 25 5作业
6、准则作业准则报告准则报告准则总总 则则附附 则则一般准则一般准则处理处罚准则处理处罚准则基本准则基本准则审计的产生与发展 第一节（二二）具体准则）具体准则 政府审计具体准则依据基本准则制定的，是我国政府政府审计具体准则依据基本准则制定的，是我国政府审计机关和人员进行政府审计必须遵循的具体规范。审计机关和人员进行政府审计必须遵循的具体规范。（三）审计规范指南（三）审计规范指南 政府审计规范指南是依据政府审计基本准则和政府审政府审计规范指南是依据政府审计基本准则和政府审计具体准则制定的，为我国政府审计机关和人员进行政府审计计具体准则制定的，为我国政府审计机关和人员进行政府审计提供具有可操作性的指导
7、意见。提供具有可操作性的指导意见。二、我国内部审计准则二、我国内部审计准则0103050204一般准则一般准则报告准则报告准则总则总则作业准则作业准则内部管理准则内部管理准则06附则附则（一）基本准则（一）基本准则审计的产生与发展 第一节（二二）具体准则）具体准则 内部审计具体准则是依据内部审计基本准则制定的，内部审计具体准则是依据内部审计基本准则制定的，是内部审计机构和人员在进行内部审计时应当遵循的具体规范。是内部审计机构和人员在进行内部审计时应当遵循的具体规范。（三）实务指南（三）实务指南 内部审计实务指南是依据内部审计基本准则和内部审内部审计实务指南是依据内部审计基本准则和内部审计具体准
8、则制定的，为内部审计机构和人员进行内部审计而提计具体准则制定的，为内部审计机构和人员进行内部审计而提供的具有可操作性的指导意见。供的具有可操作性的指导意见。审计的产生与发展 第一节（二）西方民间审计的产生与发展三、我国注册会计师执业准则三、我国注册会计师执业准则图图3-1 3-1 注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系第二节 注册会计师职业道德注册会计师职业道德一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则（一）诚信诚信良好的职良好的职业行为业行为客观和客观和公正公正专业胜任专业胜任能力和应能力和应有的关注有的关注保密保密（二）（三）（四）（五）（六）独立性独立性一、一、注
9、册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则诚信，是指诚实、守信。诚信原则要诚信原则要求注册会计师应当在所有的职业关系求注册会计师应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实、秉公和商业关系中保持正直和诚实、秉公处事、实事求是。处事、实事求是。一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则注册会计师如果认为业务报告、申报资料或其他信息存在下列问题，则不得与这些有关问题的信息发生牵连：含有严重虚假或误导性的陈述；含有严重虚假或误导性的陈述；含有缺乏充分根据的陈述或信含有缺乏充分根据的陈述或信息；息；存在遗漏或含糊其辞的信息。存在遗漏或含糊其辞的信息。一、一、注册会计师职业道
10、德基本原则注册会计师职业道德基本原则独立，是指不受外来力量控制、支配，按照一定之规行事。独独立原则立原则通常是对注册会计师提出的明确要通常是对注册会计师提出的明确要求。求。注册会计师执行审计和审阅业务及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性独立性；不得因任何利害关系影响其客观性客观性。一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则客观客观，是指按照事物的本来面目去考察，不添加个人的偏见。公正公正，是指公平，正直，不偏袒。客观和公正原则要求注册会计师应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。如果存在导致职业判断出现偏差，或对职业判断
11、产生不当影响的情形，会员不得提供相关专业服务。一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则专业胜任能力是指注册会计师具有专业知识、技能和经验，能专业胜任能力是指注册会计师具有专业知识、技能和经验，能够经济、有效地完成客户委托的业务。够经济、有效地完成客户委托的业务。专业服务要求注册会计师在应专业服务要求注册会计师在应用专业知识和技能时，应当合用专业知识和技能时，应当合理运用职业判断。专业胜任能理运用职业判断。专业胜任能力可分为两个独立阶段：力可分为两个独立阶段：专业胜任能力的获取；专业胜任能力的获取；专业胜任能力的保持。专业胜任能力的保持。一、一、注册会计师职业道德基本原则注册
12、会计师职业道德基本原则应有的关注应有的关注要求注册会计师勤勉尽责，保要求注册会计师勤勉尽责，保持应有的关注，遵守执业准则和职业道德持应有的关注，遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。时地完成工作任务。在审计过程中，注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技在审计过程中，注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。同时，注册会计师应当采取措施以确能和经验，获取和评价审计证据。同时，注册会计师应当采取措施以确保在其授权下工作的人员得到适当的培训和督导。在适当情况下，注册保在其授权下工作
13、的人员得到适当的培训和督导。在适当情况下，注册会计师应当使客户、工作单位和专业服务的其他使用者了解专业服务的会计师应当使客户、工作单位和专业服务的其他使用者了解专业服务的固有局限性。固有局限性。一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则 未经客户授权或法律法规允许，未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息。所获知的涉密信息。利用所获知的涉密信息为自己或利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。第三方谋取利益。保密原则要求注册会计师应当对因职业关系和商业关系而获保密原则要求注册会计师应当对因职业关系和商业关系
14、而获知的信息予以保密，不得有下列行为：知的信息予以保密，不得有下列行为：一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则u 各会计师事务所应树立各会计师事务所应树立“以质量求信誉，以信誉求发展以质量求信誉，以信誉求发展”的宗旨，的宗旨，相互尊重，团结协作，共同维护和增进本行业的职业道德和职业信誉。相互尊重，团结协作，共同维护和增进本行业的职业道德和职业信誉。u 会计师事务所可以跨地区承接和执行业务，所跨地区的同业不得会计师事务所可以跨地区承接和执行业务，所跨地区的同业不得以任何方式进行阻挠或排斥。以任何方式进行阻挠或排斥。u 委托单位变更委托的会计师事务所时，后任注册会计师在接受委
15、委托单位变更委托的会计师事务所时，后任注册会计师在接受委托之前，应与前任注册会计师联系，相互了解和介绍变更的情况和原托之前，应与前任注册会计师联系，相互了解和介绍变更的情况和原因。因。u 委托单位变更委托后，前任注册会计师应对后任注册会计师的工委托单位变更委托后，前任注册会计师应对后任注册会计师的工作予以支持和合作，包括需要时提供以前年度的审计工作底稿等资料。作予以支持和合作，包括需要时提供以前年度的审计工作底稿等资料。（六）良好的职业行为（六）良好的职业行为-对同行的责任对同行的责任一、一、注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则（六）良好的职业行为（六）良好的职业行为-业务承接
16、中的职业道德业务承接中的职业道德p 注册会计师执行的各项业务，均应由会计师事务所统一接受委托。注册会计师执行的各项业务，均应由会计师事务所统一接受委托。p 会计师事务所与委托单位之间的业务委托关系，应实行双向自愿选择的原则。会计师事务所与委托单位之间的业务委托关系，应实行双向自愿选择的原则。p 会计师事务所不得在电台、电视台、报纸、杂志等新闻媒介上直接或间接地作会计师事务所不得在电台、电视台、报纸、杂志等新闻媒介上直接或间接地作 诋毁同业或自我夸张、内容虚假、容易引起误解的广告等。诋毁同业或自我夸张、内容虚假、容易引起误解的广告等。p 会计师事务所不得以任何名义向帮助取得委托业务的其他单位或个
17、人支付介绍会计师事务所不得以任何名义向帮助取得委托业务的其他单位或个人支付介绍 费、佣金、手续费或回扣等。费、佣金、手续费或回扣等。p 会计师事务所不得以降低收费的方式招揽业务。会计师事务所不得以降低收费的方式招揽业务。p 对应由会计师事务所从事的法定审计业务，会计师事务所不得与其他机构进行对应由会计师事务所从事的法定审计业务，会计师事务所不得与其他机构进行 收益分成式的业务合作。收益分成式的业务合作。p 注册会计师和所在的会计师事务所不得允许其他单位和个人借用本人或本组织注册会计师和所在的会计师事务所不得允许其他单位和个人借用本人或本组织 的名义承接、执行业务。的名义承接、执行业务。二、对注
18、册会计师职业道德基本原则产生不利影响的主要情形二、对注册会计师职业道德基本原则产生不利影响的主要情形（一）自身利益威胁（一）自身利益威胁1.鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；2.会计师事务所的收入过分依赖某一客户；3.鉴证业务项目组成员与鉴证客户之间存在重要且密切的商业关系；4.会计师事务所担心可能失去某一重要客户；5.鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；6.会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；7.注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。（二）自我评价威胁（二）自我评价威胁1.会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务
19、后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；2.会计师事务所为客户编制原始数据，又将这些数据作为鉴证对象；3.鉴证业务项目组成员最近或曾经担任客户的董事或高级管理人员；4.鉴证业务项目组成员现在受雇于或最近曾受雇于客户，且所处职位能够对鉴证对象产生重大影响；5.会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。（三）过度推介威胁（三）过度推介威胁1.会计师事务所推介审计客户的股份；2.在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。（四）密切关系威胁（四）密切关系威胁1.项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；2.项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务
20、对象产生重大影响；3.客户的董事、高级管理人员，或所处职位能够对业务对象产生重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；4.注册会计师接受客户的礼品或款待；5.会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。（五）外在压力威胁（五）外在压力威胁1.会计师事务所受到客户解除业务关系的不利影响；2.审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办协议中的非鉴证业务；3.会计师事务所受到客户的起诉威胁；4.会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；5.由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；6.会计师事务所合伙人告
21、知注册会计师，除非同意审计客户的不恰当会计处理，否则将影响晋升。三三、应对不利影响的防范措施、应对不利影响的防范措施（一）会计师事务所层面的防范措施（二）具体业务层面的防范措施【课堂教学案例3-1】辰星会计师事务所接受委托，对宏伟公司2017年年度财务报表进行审计。注册会计师马新作为项目负责人，根据审计业务的要求，组建了宏伟公司审计项目组。假定存在下列情形：（1）注册会计师马新以市场价格购买宏伟公司开发的房产一套，并一次性支付房款180万元；（2）注册会计师马新的岳母于2017年购买宏伟公司发行的企业债券，面值3 000元，即将到期；（3）接受委托后，项目组成员解丹被宏伟公司聘为独立董事。为保
22、持独立性，在审计业务开始前，辰星会计师事务所将其调离项目组；（4）辰星会计师事务所合伙人徐浩不属于项目组成员，其妻子继承父亲遗产，其中包括宏伟公司内部职工股30 000股；（5）项目组成员赵琳的堂兄在宏伟公司担任后勤部副主任；要求：针对上述情形，分别判断其是否对审计独立性构成威胁，并简要说明理由。第三节 注册会计师法律责任注册会计师法律责任一、注册会计师法律责任产生的原因一、注册会计师法律责任产生的原因（一）被审计单位方面的责任（2 2）舞弊）舞弊（1 1）错误）错误（3 3）违反法规行为）违反法规行为1.错误、舞弊和违反法规行为一、注册会计师法律责任产生的原因一、注册会计师法律责任产生的原因
23、（一）被审计单位方面的责任2.经营失败与审计失败经营失败是指企业由于经济或经营条件的变化，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法满足投资者的预期。经营失败经营失败审计失败是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。审计失败审计失败一、注册会计师法律责任产生的原因一、注册会计师法律责任产生的原因（二）注册会计师方面的责任欺欺诈诈又又称称舞舞弊弊，是是以以欺欺骗骗或或坑坑害害他他人人为为目目的的的的一一种种故故意意的的错错误误行行为为。对对注注册册会会计计师师而而言言，欺欺诈诈就就是是为为了了达达到到欺欺骗骗他他人人的目的。的目的。欺诈欺诈普普通通过过失失
24、通通常常是是指指没没有有保保持持职职业业上上应应有有的的职职业业谨谨慎慎而而导导致的过失。致的过失。重重大大过过失失是是指指连连起起码码的的职职业业谨谨慎慎都都没没有有保保持持而而导导致致的的过过失。失。过失过失违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。对违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。对注册会计师而言，违约是指在商定期间内未按照业务约定书履注册会计师而言，违约是指在商定期间内未按照业务约定书履行责任。行责任。违约违约一、注册会计师法律责任产生的原因一、注册会计师法律责任产生的原因（三）报表使用者的误解1.报表使用者对报表信息的错误理解2.报表使用者不能正确地区分会计责任
25、与审计责任3.审计期望差距审计概述 第二节二、二、注册注册会计师承担法律责任的种类会计师承担法律责任的种类刑刑事事责责任任是是指指注注册册会会计计师师由由于于违违反反国国家家的的法法律律、法法规规，情情节节严严重重，构构成成刑刑事事犯犯罪罪行行为为而而应应承承担担的的法法律律后后果果。刑刑事事责责任任分分为为主主刑刑和和附附加刑。加刑。刑事责任民民事事责责任任是是指指注注册册会会计计师师由由于于民民事事违违法法而而应应承承担担的的法法律律后后果果。我我国国注注册册会会计计师师承承担担的的民民事事责责任任形形式式主主要要有有赔赔偿偿损损失失、支支付付违违约约金金、消除影响、恢复名誉、赔礼道歉等形
26、式。消除影响、恢复名誉、赔礼道歉等形式。民事责任行行政政责责任任是是指指注注册册会会计计师师由由于于行行政政违违法法而而应应承承担担的的法法律律后后果果。行行政政责责任任对对于于注注册册会会计计师师个个人人来来说说，包包括括警警告告、暂暂停停执执业业、吊吊销销注注册册会会计计师师证证书书等等；对对于于会会计计师师事事务务所所而而言言，包包括括警警告告、没没收收违违法法所所得得、罚罚款款、暂停执业、撤销等。暂停执业、撤销等。行政责任010203审计概述 第二节表表3-3 3-3 注册会计师法律责任的种注册会计师法律责任的种类类审计概述 第二节表表3-4 3-4 违约、过失和欺诈与相应法律责任违约
27、、过失和欺诈与相应法律责任审计概述 第二节1三、注册会计师避免法律诉讼的对策三、注册会计师避免法律诉讼的对策1.加强执业独立性2.严格遵循职业道德和执业准则的要求3.建立健全会计师事务所质量控制制度4.审慎选择被审计单位5.与委托人签订业务约定书6.深入了解被审计单位的业务7.提取风险基金或购买责任保险8.聘请熟悉注册会计师法律责任的律师 辰星会计师事务所讨论职业道德的事项辰星会计师事务所讨论职业道德的事项 解丹作为辰星会计师事务所的合伙人，在2017年参加了事务所内部关于职业道德的讨论和论证：1.注册会计师高伟精通税法。他有许多朋友都自己编制所得税申报单，他向他们提议，在向税务局申报以前，辰
28、星会计师事务所先为他们进行复核，如果通过复核能够为他们找到合法的避税机会，省下来税款的13作为辰星会计师事务所的收费，如果找不到，则不收取费用。2.在签订审计业务约定书后，辰星会计师事务所的注册会计师赵琳受聘担任A公司独立董事。按照原定审计计划，注册会计师赵琳为该审计项目的外勤审计负责人。为保持独立性，辰星会计师事务所在执行该审计业务前，将注册会计师赵琳调离审计小组。3.辰星会计师事务所聘用律师协助开展工作，要求该律师书面承诺按照中国注册会计师职业道德规范的要求提供服务。课后案例 辰星会计师事务所讨论职业道德的事项辰星会计师事务所讨论职业道德的事项 4.辰星会计师事务所在为B公司出具审计报告的
29、同时，提供正式纳税鉴证意见。为此，双方另行签订了业务约定书。5.前任注册会计师审计C公司2015年度财务报表出具了标准无保留意见审计报告，辰星会计师事务所在审计过程中发现该财务报表存在重大错报，因认为事实已经非常清楚，所以决定不再提请C公司与前任注册会计师联系。6.辰星会计师事务所的客户D公司在某国设有分支机构，该国允许会计师事务所通过广告承揽业务，因此，辰星会计师事务所委托该分支机构在该国媒体进行广告宣传，以招揽该国在中国设立的企业的审计业务。相关广告费已由辰星会计师事务所支付。7.辰星会计师事务所租赁其审计客户E公司的办公楼作为办公场所。课后案例 辰星会计师事务所讨论职业道德的事项辰星会计
30、师事务所讨论职业道德的事项 8.在承办F公司2016年度财务报表审计时，辰星会计师事务所在某项重大会计问题上与F公司存在意见分歧，F公司就是由于该问题与前任会计师事务所意见无法达成一致而变更委托的。9.J公司属于IT民营企业，其最主要的出资者为王洋，占有51的股权，王洋担任董事长。辰星会计师事务所承办J公司2016年财务报表审计业务，发现辰星会计师事务所合伙人之一崔男与王洋共同出资设立H公司，崔男只拥有30份额，要求注册会计师杨帆把所拥有H公司的出资转让。10.2015年辰星会计师事务所被l公司辞聘，辰星会计师事务所在2016年时可以把在2015年审计中获知的被审计单位信息告诉l公司的客户。讨论分析：讨论分析：假定你是合伙人解丹，请你逐一分析以上事项是否违背职业道德的规定，为什么?如何正确处理?课后案例 把学生分成若干组(每组最好是10人以内)，要求他们利用头脑风暴的方法，对以下问题提出不同的看法，尽量多地列示在行动学习讨论的白板上。讨论问题：讨论问题：结合辰星会计师事务所讨论职业道德的事项案中牵涉到的注册会计师及其会计师事务所的具体情况，讨论如何提高注册会计师职业道德水平。讨论与板书要求：讨论与板书要求：（1）每个人都要发言，但每次只能一人发言；（2）追求数量、追求创意；（3）有人发言时不许质疑、不许批评、不许打断；（4）板书要按发言人的原话列示。头脑风暴感谢您的观看
