1、XX会计准则培训 韩XX合伙人 在中国地区负责艾默生审计业务凌X经理 在上海地区负责艾默生审计业务主讲日程13:00-13:30中国会计准则的主要变化13:30-15:00XX会计准则比较 15:00-15:30休息15:30-17:15XX会计准则比较17:15-17:30问答企业会计制度/企业会计准则与外商投资企业会计制度的对比主要变化 会计报表框架新 旧实质重于形式 未涉及重要性未涉及谨慎原则未涉及秘密准备 不允许未涉及管理层合理判断 不允许应收账款及坏帐准备坏账核销存货的计价长期投资-减值准备固定资产 资本化起点固定资产-折旧固定资产-减值准备固定资产-减值准备无形资产预计负债销售商品
2、的收入提供劳务的收入有问题吗?ABCDXX会计准则比较 (19)美国会计准则层次与架构（美国审计准则第69号）(SAS 69)ABCD美国公认会计准则层次与架构 （SAS 69） A类-财务会计准则委员会(FASB)制定的财务会计准则(SFAS), 已发布了148条-FASB 解释文件(FIN),已发布了46条-会计原则委员会(APB)意见,已发布了31条-美国注册会计师协会(AICPA)会计研究公报(ARB),已发布了51条B类-多项FASB 技术公报 (FTB)-多项经FASB通过的AICPA 行业审计和会计指南-多项经FASB通过的AICPA立场公告 (SOP)美国会计准则层次与架构 （
3、SAS 69） C类- 多项FASB 紧急问题工作组(EITF)的统一意见- 经FASB通过的AICPA 会计准则执行委员会 (AcSEC) 执业公告, 已发布了15条 D类- AICPA 会计解释文件 (AIN),约发布了20 条- FASB 实施指南 (问题解答), 约发布了 17 条- 通用的行业惯例美国会计准则层次与架构 （SAS 69) 其他- FASB 概念陈述 (CON)- AICPA 论题文件(Issues Papers)- 国际会计准则(IAS)- 政府会计准则委员会(GASB)准则、解释文件和技术公告- 其他行业协会或监管结构的声明- AICPA 执业技术支持- 会计教科书
4、、手册和论文基本概念及质量特征中国美国实质重于形式于中国标准类似 有效性、准确性、完整性和及时性一致性权责发生制配比原则 持续经营假设 重要性会计年度、报告货币及报告语言中国美国会计年度与日历年度一致会计年度由公司自行决定 报告语言为中文或另一种语言 及中文报告语言为根据当地规定，由公司自行决定报告货币需为人民币或另一种货币及人民币报告货币由公司自行决定没有涉及功能货币功能货币取决于公司的主要经济环境美国财务会计准则第52号 “外币折算”ABCD外币折算功能货币- 指一个实体经营活动所在的主要经济环境中的货币，通常是一个实体收支现金环境中所使用的货币- 确定功能货币时，应基于下列经济因素：现金
5、流、销售价格、销售市场、费用、融资和关联公司间的交易外币折算功能货币的确定- 一个实体的功能货币基本上是客观存在的事实- 也可能需要通过管理层的判断来确定功能货币- 一旦确定，只有当经济情况发生重大变化时才能变更功能货币外币折算功能货币的确定- 对在某特定国家中相对自成一体的经营实体而言:功能货币 = 该国家的货币- 如国外的经营业务是作为母公司经营活动的直接组成部分或是其延伸：功能货币=母公司的功能货币- 在不同经济环境下运作的可清晰区分的经营实体可采用不同的功能货币外币折算实例- 一美国母公司向一在墨西哥的子公司注资一亿美元- 注资方式为提供需偿还的美元贷款- 该资金将被用来建造发电厂，该
6、厂的收入以墨西哥比索计量，并用于偿付贷款外币折算问题- 子公司是否可以在发电厂建设阶段以美元作为功能货币、在完工后转用墨西哥比索为功能货币？外币折算外币报表的折算方法- 确认功能货币- 将所有外币项目换算成功能货币- 将功能货币换算成报告货币:v 功能货币 = 报告货币, 不需换算v 功能货币不同于报告货币, 会出现换算调整外币折算 问题-一个功能货币为美元的母公司贷款给在国外的使用不同功能货币的子公司-贷款由长期贷款和短期循环贷款组成-这类集团内部交易是否可视为长期投资？收入 中国 在下列情况下确认收入： 风险和报酬已经转移 对出售的货物既无继续管理 权，也没有实际控制权 相关经济利益很可能
7、流入企 业 能够可靠地计量 收入(和相关 成本) 美国 除如下规定涉及的内容外 ，美 国上市公司应遵循SAB 101 ： 建筑合同遵照SOP 81-1 软件收入遵照SOP 97-2 房地产销售遵照SFAS 66收入确认 服务和建造合同 美国 采用完工百分比法确认来自建造合同的收入 如果不能可靠地估计全部成本， 采用完成合同法来确认来自建造合同的收入 虽然美国证券交易委员会最近公布了指南，美国会计准则中仍没有针对一般服务合同收入的条文 中国 采用完工百分比法确认服务和 建造合同的收入 如果不能可靠地估计交易的结果，则采用可收回成本法美国证券交易委员会人员会计公告第101号（SAB101) 财务报
8、表中的收入确认ABCD- 履行/交付- 有证据表明购销双方已有协定- 收款可得到合理的保证- 价格已确定或可确定已实现或可实现时是既得收入并且何时确认收入？可表明购销双方已有协定的有说服力的证据书面合约-确认收入前购销双方须签订书面合约其他认可的证明-已签订的购货订单-在线授权订单-某些口头协议商业惯例：交付和履行离岸价条款和权利的转移离岸价条款 - 离岸价装运点- 离岸价目的地- 国际性问题Romalpa 条款- 自行投保/其他保障措施交付和履行开单未提销售协定 所有权的风险必须已经转移给买方 -SAB101重申了各项条件-买方提出先开单要求，且一般应采用书面形式-必须有已确定的交货计划-卖
9、方不应留存任何与履约相关的义务，以至整个收入过程尚未完成-产品必须已完工且可立即装运举例公司计划于2005年12月28日以离岸价装运点条款发运价值 20 万美元的产品，但合同规定，客户有权决定不装运货物如果货物不发运，权利仍将转移给客户，客户将承担损失的全部风险2005年12月27日，客户致电公司要求改在2006年1月2日发货。客户并询问因其将外出休假，可否在返回后才将上述要求写成书面文件?于2005年12月28日应记录多少收入？a. $0 b. $100,000c. $200,000 d. $150,000交付和履行验收交易类别会计处理展示/评估寄存主观性的退货条款 FAS 48卖方确定的标
10、准FAS 48/FAS 5客户确定的标准FAS 48/FAS 5 交付和履约安装两级测试 不重要/ 表面化的 - SAB101常见问题中的问题 3 列举了需要考虑的因素其中最重要的是是否所有款项已经到期应收- 计提完工前将会产生的成本- 达到该项测试要求的很少 混合型合约- 遵循常见问题中问题 4 和问题 7 的临时指导- 在SAB 101 的条件全部满足时确认每个方面的收入如果两项测试的要求都无法达到，则收入应推迟至安装完成时才可确认。有关混合型合约的临时指南 必须是一个单独的收入过程- 最好的证明是各组成部分分别销售 按公允价值分配收入- 可靠、可验证并可客观地确定- 可接受的会计处理方法
11、：SOP 81-1, SOP 97-2 或 SOP 98-9v成本加正常利润并不可以接受v合同中即使单列价格并不一定能代表公允价值v如竞争对手有类似产品的，可使用竞争对手的价格；如为服务，可使用续约价格 未交付项目并不严重影响已交付项目的功能- 问答清单中的问题 7 列出了需要考虑的因素公司于2005年1月2日以离岸价装运点条款装运产品，协定价为 $200,000。公司必须负责安装产品，并且是唯一有能力安装的一方。如果安装未能完成，客户有权要求退赔50的金额。安装费为 $100，安装于2005年4月1日完成。于2005年1月2日应确认多少销售收入？a. $0b. $200,100c. $200
12、,000d. $100,100举例举例假设以上其他情况不变，但包括客户在内的任何方面都能实施安装。于2005年1月2日应确认多少销售收入？a. $0b. $200,100c. $200,000d. $100,000举例假设上一页的其他情况不变，但合同价款不可退回。于2005年1月2日应确认多少销售收入？a. $0b. $200,100c. $200,000d. $100,000交付和履行事先支付且不可退回的价款不可退回的现金收入并不等同于销售收入常见情况：-健身俱乐部入会费-公用设施“接通”或开通费-获取技术的费用举例一公司经营健身房，入会费为$1,000，月费为$100。会员资格为期半年，到
13、期后可缴费续期，会员的人均加入时间为 2 年。事先支付的入会费应在何时确认为收入? a. 支付时 b. 二年以上 c. 6月以上获取或创立合约附注29除非另有明确规定，与取得某项能带来收入的合约直接相关的增量成本，应依据以下规定进行会计处理：- FASB 技术公告 90-1 (第4段)， 或- FASB 声明 91 (第 5 段)获取或创立合约相关的成本及费用可以递延（并非必须）只适用于和已按递延方法确认的收入直接相关的增量成本的递延 （SAB101常见问题）不包括：- 启动阶段的成本 (SOP 98-5)- 按SOP 81-1、SFAS 51 或 SFAS 60的规定进行递延的成本获取或创立
14、合约除非另有契约性的协定，超过递延收入的成本不适宜进行递延（1996年SEC人员发言）-必须评估可收回性-上述评估应只考虑契约期间的预期现金流-会计政策EITF No. 00-21有关混合型合约的销售收入混合型合约涉及多项产品、服务或资产使用权的交付或履行可在不同时点或不同时间段内履约可以包括安装初始化等费用，并包含固定费用或持续滚动支付的固定费用混合型合约该EITF意见只涉及了如何确定某项销售合约是否包含一项以上会计计量单位没有涉及每个会计计量单位应如何确认销售收入适用于会计期间自2003年6月15日之后开始的会计报表，应使用未来适用法或调整累计影响混合型合约 如果出现以下情况，销售收入应分
15、别确认： - 每项交付的项目对购方均有独立存在的价值- 未交付的项目的公允价值有客观和可靠的证据- 如果购方有退货权，则该合约履行的可能性应为“很可能”且发货或实施服务由卖方控制 根据相应公允价值分配各项收入的对价- 分配到每项已交付项目的金额不包括或有金额 分别考虑每项收入的确认标准混合型合约实例所得税 美国 必须采用负债法(资产负债表法) 所有的暂时性差异和可移后扣减的亏损 都应被确认为递延所得税资产/负债 如递延所得税资产不是“较可能”（指可能性51%)实现，则需对递延所得 税资产提取减值准备 中国 可以从下列3种会计方法中选择一项 用以计算所得税： 应付税款法 纳税影响会计法-递延法
16、纳税影响会计法-负债法 可确认的递延所得税资产金额仅限于3年内可实现的数额 美国财务会计准则第109号“所得税的会计处理”ABCD美国会计准则中相关概念简介资产负债法与未来纳税影响有关的递延所得税资产和负债应在：- 财务报表- 纳税申报表中确认暂时性差异递延所得税资产和负债的确认- 暂时性差异- 移后扣减导致出现暂时性差异和移后扣减的事例包括：- 确认收入的时间不同- 确认费用的时间不同- 可移后扣减的营业净亏损(NOL)暂时性差异递延所得税资产和负债的计量：- 按现行税法预计暂时性差异转回时或移后扣减实现时适用的税率计量- 如税法发生变更而导致税率变动，则在税法变更当期确认相应影响递延税款确
17、认的例外情况不会导致应税额或抵扣额的会计与税务基数差异不得抵扣的商誉某些关联公司间的交易其他一些计提的准备非例外情况可分辨的无形资产采用后进先出法的存货递延收入采用权益法核算的投资减值准备必须把递延所得税资产减至“较可能”实现的金额必须做出是否计提递延所得税资产减值准备的选择根据情况的变化，必须进行调整可能要求提供转回暂时性差异和实现移后扣减的时间表所得税费用等于下列两项之和：- 递延所得税费用(递延所得税资产/负债的变动额)- 当期的所得税费(当期的应付所得税)税费未来应税额举例可折旧的固定资产：- 固定资产帐面基数 $100- 固定资产计税基数 (80)- 基数差额 $20未来抵扣额举例预
18、提费用负债：- 应付带薪休假的帐面基数$100- 应付带薪休假的计税基数 (40)- 差异 $60递延所得税计算示例假定所得税税率为35%如应税暂时性差异为 $20，则递延所得税负债为 $7 ($20 x 35%)如可抵扣暂时性差异为$60，则递延所得税资产为$21 ($60 x 35%)递延所得税净资产 $14= ($21-$7)所得税减免税期根据中国所得税法，制造性外商投资企业从开始获利年度起，即弥补以前年度亏损后仍有盈利的年度，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。此外，其净亏损额可在5年内移后扣减。假定所得税税率为40%。收入指扣减营业净亏损(NOL)前的金额
19、利润/亏损缴税额计算第1年 亏损$1,000缴税额$0 (1,000 NOL)第2年 收入$800缴税额$0 (200 NOL)第3年 收入$500 缴税额$0 (300*0%- 第1年 免税)第4年 收入$600 缴税额$0 (600*0%- 第2年 免 税)第5年 收入$1,000 缴税额$200 (1,000*20%- 第1年 减稅)第6年 亏损$400 缴税额$0 (400 NOL- 第2年 减税 ，亏损)第7年 收入$600缴税额$40 (200*20%- 第3年 减稅)第8年 收入$800 缴税额$320 (800*40%)示例 由可移后扣减的亏损而产生的递延所得税示例 由可移后扣
20、减的亏损而产生的递延所得税问题：在第1年年末，在提取任何减值准备前，应确认的递延所得税资产是多少？示例减免税期和暂时性差异该公司在5年免税期的一开始时，收购了价值$600的资产该资产的帐面金额按直线法在6年内计提折旧，每年$100；在税务上按直线法在3年内计提折旧，每年$200两年后，税率为20%，5年后为40% 计稅基数帐面金额帐面与计税基数差异第1年末400500100第2年末 200400200第3年末 0300300第4年末 0200200第5年末 0100100第6年末 000假设：示例减免税期和暂时性差异如果考虑在未来产生的暂时性差异：在第1年年末的 暂时性差异的转回暂时性差异第2
21、年 第3年 第4年 第5年 第6年 100(100) (100) 100100100 税率0%20%20%20%40% 税额0(20)202040在第1年年末的递延所得税负债额是多少？示例 减免税期和暂时性差异如果不考虑在未来产生的暂时性差异：在第1年年末的暂时性差异的转回暂时性差异第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 10000100100100 税率0%20%20%20%40% 税额00202040 在第1年年末的递延所得税负债额是多少？减值准备必须将递延所得税资产减至“较可能” (可能性 51%)实现的金额必须做出是否计提递延所得税资产减值准备的选择必须根据情况的变化进行调整可能要求提
22、供时间表应税收入的来源现有的应税暂时性差异在未来的转回未来应税收入，扣除转回的暂时性差异和实现的移后扣减纳税筹划策略“较可能”的评判标准必须考虑：- 所有可获得的负面证据- 所有可获得的正面证据证据中包括主观的和客观的信息正面证据和负面证据潜在影响的重要性，应与其能被客观验证的程度相联系负面证据的示例累计亏损未实现的移后扣减预计在未来近几年会出现亏损或有事项移前扣减/移后扣减期较短行业趋势持续经营问题正面证据的示例未交货定单净资产价值的升值历史赢利情况良好纳税筹划策略必须进行调查管理层必须作出合理的努力管理层必须有能力且有计划纳税筹划策略必须和财务报表中的其他表述吻合有潜在税务风险的项目关联方
23、交易转移价格海外业务免税期其他有税务风险的项目和有所得税优惠的交易对有潜在税务风险的项目的评估识别评估考虑对以下事项的影响：- 当期的税务费用- 递延所得税资产和负债- 资产负债表中的分类对有潜在税务风险的项目的评估在当期不得对有税务风险的项目进行抵扣，该等费用应先予以资本化并摊销：- 增加当期所得税费用(所得税负债)- 潜在的递延所得税资产(或抵减递延所得税负债)- “永久性的”所得税收益对有潜在税务风险的项目会计处理的指南“很可能” 的税务处理用于衡量减值准备的“较可能”标准不适用于此处单个而言重要的项目仅在“很可能”维持所得税收益时确认如果一开始确认了所得稅收益，除非该收益不能维持下去，
24、否则不应冲消已确认的所得税收益示例- 不得当期抵扣的项目假设：纳税申报表 当期抵扣额$100财务报表 费用$100潜在的不得列支的项目$100可摊销的未来可抵扣项目$100问题- 在财务报表中是否应该为潜在的不得列支的项目确认所得税负债？如果回答是，则会计分录是怎样的(假设所得税税率为35%)？示例- 不得当期抵扣的项目假设：除$100 为永久性差异外，其他同上例问题：会计分录？存货中国美国以成本 与 可变现净值孰低法计量与中国会计制度相似用先进先出、后进现出、加权平均法、移动加权平均法或个别计价法与中国会计制度一致帐面与实物间的差异调整作为管理费用帐面与实物间的差异调整作为销售成本EITF
25、No. 02-16 “购买方(包括转售方)对从供货商处得到的部分对价的会计处理”适用范围适用于所有从供应商获得对价的企业供应商支付的对价包括：- 现金或现金等价物- 从未来购货金额中扣减- 由供应商提供的权益类票据通常适用的交易类型：- 达到购货量的折扣- 促销或补偿金- 广告合作协定- 进场费、上架费从供应商获得对价的会计处理供应商支付的对价一般假设用以抵扣存货采购成本如果满足下列条件，则可以不考虑上述假设：- 该对价用于偿付转售方因销售该供应商的产品而发生的费用；或- 该对价为提供给供应商的资产或服务。供应商为补偿销售费用而支付的对价此处供应商支付的对价指的是偿付转售方所发生费用， 如果该
26、费用是由于转售符合如下标准的供应商产品而发生的，则转售方应将该对价抵减销售费用：- 特定的；- 增量的；以及- 可辨认的。供应商对所获资产或服务支付的对价如果满足下列条件，则供应商是因获得资产或服务而支付对价的：- 转售方转交给供应商某项“可辨认收益”；- 该收益显然能和转售方购买供应商一般产品的行为区分开来；以及- 转售方能够合理地估计该收益的公允价值。购货量折扣只有当下列三项条件全部满足后，才可在采购的时候按比例确定购货量折扣：- 有协议- 按协议有可能获得购货量折扣- 其金额是可以合理估计的否则，需等到达到目标购货量后方可确认折扣EITF No.02-16的过渡性办法适用于 2002年1
27、1月21日后签订或修改的协议，对于其他在2002年12月31日后签订或修改的协议，普遍有效- 可以采用或选用其他过渡性方法，艾默生可能已经作出了选择固定资产 资本化起点中国美国与 企业 生产经营有关、 估计使用期限超过一年的 固定资产予以资本化企业自行决定费用资本化的起点税务上价值超过2000元人民币、使用期限超过两年的其他固定资产也应资本化固定资产 中国美国为购建固定资产发生的专项借款的费用应作为该固定资产 建造费用的一部分予以资本化项目建造期间的利息费用按照项目的总投资额予以资本化，而不考虑借款来源。但不能超过发生的利息总额固定资产 减值准备中国美国各单项资产按帐面净值和可收回金额孰低计量
28、环境显示有减值可能时，进行减值测试可收回金额指销售净价和估计能从连续使用及最终处置中获得的未来现金流的现值中的较高者按能产生可辨认现金流的资产组进行测试只有在未折现的预计未来现金流低于帐面价值时才确认减值减值准备按公允价值计算美国财务会计准则第 144号“长期资产的减值准备或处置”ABCD适用范围准则第144号不适用于以下情况:- 商誉- 不摊销的无形资产- 金融机构的长期客户关系- 金融工具，包括按成本或权益法计算的股权投资- 递延保单的取得成本- 递延所得税资产- 用成效法核算的未探明的石油天然气财产拟持有和使用的资产 -减值损失的确认和计量当有迹象表明资产的帐面价值可能高于可收回金额时，
29、应进行可回收性测试在资产或资产组的帐面价值出现以下情况时，应确认减值损失:- 高于可回收金额; 及- 高于其公允价值可回收性按资产或资产组中的主要资产在其剩余的使用寿命内未折现的预计未来现金流计算减值损失根据公允价值进行计算拟持有和使用的资产 -减值损失的确认和计量减值损失在修改折旧估计之前确认资产和负债应该被分组成为能够产生持续现金流入的最小的可辨认资产组合，而该资产组合很大程度上独立于其他能产生现金流入的资产组合在资产组是一个报告单位或包括一个报告单位时才包括商誉拟持有和使用的资产 -减值损失公允价值减值损失为一项或一组长期资产帐面价值超出公允价值的部分，公允价值为：如果可能，使用市场报价
30、；不然，使用可获得的最佳信息，包括:v类似的单项资产或资产组的价格v现值法 预期现值法 传统的现值法待处置（出售除外）的资产将要处置 (出售除外) 的资产或资产组在处置前作为在用类资产 (即继续折旧)SFAS 第144号还提供了处置资产组在损益表中如何列示的具体指南待处置（出售除外）的资产-待报废的长期资产于不再被使用时报废如果实体已计划报废某资产，相关资产应比照拟持有和使用资产进行减值评估如果报废计划与原折旧年限不同，则应修改折旧估计拟出售的资产- 确定标准按SFAS 第 144号要求，资产需符合以下六个条件才能被划分为拟出售资产 ：有权处置资产的管理层已制定了出售有关资产的计划资产在现有情
31、况下可立即出售企业已开始寻找买方及从事完成出售计划的其他必要活动企业认为资产的出售可能在一年之内完成企业正行销该资产以便获取合理的卖价不太可能有会影响出售计划的重大变化发生拟出售的资产 问题讨论如果一企业承诺出售一个仓库，如该企业预测有意向的买方会做尽职调查，并计划在调查完成之后立即将仓库里的货物转移至附近的另一场所，该仓库是否可以被视为可立即出售类资产？如果一个企业决定在下一年度的生产周期之后，作为收购整合计划的一部分，关闭两个生产设施，这两个设施是否可以按SFAS第144号划分为拟出售的资产？拟出售的资产 计量按帐面价值与扣减出售费用后的公允价值孰低者计量出售费用: 为出售资产而产生的额外
32、直接费用停止计提折旧拟出售的资产 - 计量对于在资产负债表日至财务报表签发日期间内全部符合前述六个标准的资产的分类， SFAS第 144 号提供了指南:在资产负债表日资产应被归类为在用类资产但是，作为拟持有和使用的资产在资产负债表日进行可收回性测试，并应包括管理层对未来出售该资产的可能性的评估固定资产 资产退废支出 中国 没有特别的指南 美国 自2003年1月1日起，艾默生 须遵守SFAS第143号的规定 未来的退废负债的公允价值应作为固定资产的成本事先予以 资本化 预计资产退废负债应预提美国财务会计准则第143号 “资产退废负债”ABCDABCD资产退废负债适用范围所有行业所有因收购、建设、
33、开发和/或日常运营而产生的与有形长期资产的退废相关法律义务有关的负债资产退废负债适用於企业由于法律义务应承担的负债:因法律、法规或法令而产生因书面或口头订立的合同而产生在禁止异议原则下做出法律解释的合同资产退废负债租赁交易 - 承租方应承担的负债v不包括SFAS第13号涉及的最低租赁付款额或或有租金v包括其他所有负债- 包括出租方应承担的负债资产退废负债 如属以下情况，在负债发生的当期确认:负债符合CON 6的定义公允价值可以合理确定资产退废负债最初按公允价值计量负债如有可能，使用市场价不然，使用可获得的最佳信息，包括v类似负债的价格v应用现值法(或其他评价方法)资产退废负债预计现金流综合运用
34、市场参与者会所用的假设用按企业的信用评级调整过的无风险利率对预期现金流进行折现计量负债时将与测定时间或金额有关的不确定因素考虑在内资产退废负债资产确认和分配将资产退废支出作为相关资产成本的一部分予以资本化按与负债相同的金额计量用系统和合理的方法计提折旧资产退废负债资产减值 按SFAS第144号考虑可能的资产减值准备资产退废负债后续确认和计量定期记录负债的变化以反映： v时间的推移v更新原始未折现现金流的测定时间或金额资产退废负债生效日期和过渡性办法财务年度晚于2002年6月15日的财务报表鼓励提前采用应用调整累计影响过渡期间的金额按现有信息和假设进行计算融资租赁 中国 资产按出租人帐面金额和最
35、低租赁付款额现值中较低者入帐 如果未折现的最低租赁付款额小于公司总资产的30%， 该资产也可按未折现的最低租赁付款额计量 美国 资产按最低租赁付款额的现值计量确认为融资租赁的标准与中国的准则相似无形资产 研究与开发费用 美国 除某些例外情况，研究和开发费用应在发生时计入费用 一些软件开发费用应资本化 中国 所有研究与开发费用均应在发生时计入费用 与自行开发的无形资产相关的成本中，只有为取得对该资产的所有权(如专利)而支付的注册和法律费用可以资本化并摊销无形资产 摊销 中国 所有无形资产均应自取得的月份起，在预计使用年限内 平均摊销除非合同或法律对受益期另 有规定，摊销期限为10年 美国 对没有
36、确定使用期限的长期无形资产不予摊销，但应至少每年做 一次减值评估 对有确定使用期限的无形资产的摊销期限没有规定 商誉不予摊销，但每年进行减值评估无形资产 减值 中国 按单项资产的帐面价值和可收回金额中较低者入帐 可收回金额指销售净价和估计 能从连续使用及最终处置中获 得的未来现金流的现值中的 较高者 美国 可摊销的无形资产的减值按SFAS第144号规定处理 不可摊销的无形资产的减值每年按公允价值进行减值测试 商誉每年按公允价值进行减值测试 美国 有现成公允价格的权益性证券和所有债务性证券可分为： 交易类(按公允价值计价) 可出售类(按公允价值计价，未实现利 得和损失计入所有者权益) 持至到期类
37、 (按摊销成本计价) 所有衍生工具均按公允价值在资产负债表中列报（包括套期保值交易） 投资中国 投资可根据投资目的分为： 短期投资 长期投资 短期投资以成本和市价孰低计价 长期投资以成本和可回收金额孰低 计价 美国 与中国的规定相似 成本超出享有的被投资方的可确认的 资产和负债的部分为商誉(购买法), 不进行摊销投资 权益法 中国 如果投资方对被投资方有控制权、共同控制权或有重大影响，则用权益法 有重大影响指拥有超过20%(包括 20%)的所有权 投资成本超出享有的被投资方净资产 的部分在约定的投资期内摊销，如无 明确的期限，在不超过10年的期间 摊销 美国 子公司（通常为拥有超过50%的股
38、份）应纳入合并范围 如果少数股东拥有重大参与权， 则无论拥有股权比例如何，均不纳 入合并范围(EITF 96-16) 处于共同控制下的联营企业应用 权益法计算，集团内部利润应 予以抵消投资 合并 中国 外资投资企业可自行选择 是否编制合并报表 对处于共同控制下的联营 企业应按比例合并，不抵消 集团内公司往来余额投资 美国会计准则中所指拥有重大参与权的影响当投资方在被投资方拥有控制性的经济利益时，这通常表现为拥有多数的表决权，应纳入合并范围 所有少数股东的权利均为“保护性”的，但有些少数股东可能在日常经营中被允许参与财务及营运方面的决策 (“参与权”) 如果少数股东有重大参与权，则拥有多数投票权
39、的投资方把被投资方 纳入合并范围的假设便不成立投资 美国会计准则中所指拥有重大参与权的影响 “保护性”权利的实例:修改章程或营业执照关联方交易清算收购和处置超过被投资方资产20%的资产 重大参与权的实例：选择、解聘高层管理人员及决定其薪酬进行营运及资本运作方面的决策，包括预算否决常规的或预期的股息分配方案 少数股东是否会行使权利，则对此没有影响金融资产和负债的转销中国 未涉及转销的时间选择 通常被免除的债 务记入资本公积美国 按照对资产的控制权决定是否转销。即便 在破产的情况下，如要转销金融资产也必须进行法定的资产隔离 负债在法律意义上 清 偿后应予以转销， 一般计作收益 或有事项中国 与美国
40、会计准则相似 “很可能”等于美国所指的“较可 能”（51%或以上） 通常不允许折现 美国 在以下情况下应提取准备: 企业因过去的事项而承担了现时的 义务; 履行该义务很可能导致资源流出企业； 可以可靠地估计该负债的金额 如果货币的时间价值影响很大，准备应予 折现。 “很可能”的可能性高于“较可能”（70%或 以上）开办费 中国 所有发生在企业开始生产/经 营 之前的费用都算作“开办费” 开办费作为“长期递延资产”资本化，在企业开始生产/经营当月 确认为费用 美国 企业生产经营前发生的费用确认为 费用 开办费用例如在成立法人机构时的法律和文书成本，及启用新设施或开创新业务时发生的费用，在发生时确
41、认为费用与退出或处置经营业务相关的支出 中国 没有特别的条款 美国 从2003年1月1日起，不再采用原来的基于管理层意图的方法SFAS第146条 自2003年生效，规定相关负债应在发生时并且可以计量时计提 适用于一次性的解聘补偿与终止合同相关的支出，等等 负债以公允价值入帐美国财务会计准则第146号与退出或处置经营业务相关支出的会计处理方法ABCD概述SFAS第146号于2002年7月发布与处置经营业务相关负债应当在：- 发生时，且- 可以公允价值计量时计提入帐管理当局对退出或处置经营业务的承诺不再足以构成计提负债的全部条件EITF 第 94-3号被废除适用于自2002 年12 月31日以后启
42、动的退出或处置经营业务。鼓励提前采用上述处理方法。ABCD适用范围适用于与以下情况有关的成本或费用： - 退出某经营业务，但此经营业务中不牵涉新收购的实体- SFAS第144号所定义的处置经营业务此类支出包括：- 一次性解聘补偿- 与终止融资租赁合同以外合同相关的成本或费用- 其他相关成本或费用ABCD负债的初始确认和计量必须满足CON第 6 号的标准才能予以确认负债以公允价值计量如果没有可参照的市场价格，则采用现值法来估算公允价值- 根据CON第7号提供的方法进行计量ABCD负债的计量 按企业的信用评级调整过的无风险利率进行折现的预期现金流如在期后因测定时间或金额发生变化，则记录的负债也应相
43、应调整 调整金额应计入与在初始确认时相同的损益科目下 因时间推移而增加的负债（例如增值）确认为费用ABCD与退出或处置经营业务有关支出的类型一次性解聘补偿- 当管理层将解聘计划告知于雇员并且下列情况皆符合时，一次性解聘补偿安排实质上已经正式存在：v管理层已承诺进行该计划v解聘计划中明确了解聘雇员的人数、部门和预计的完成日期v解聘计划明确补偿的条款v解聘计划不太会发生重大变化或被取消- 必须考虑企业以往的作法ABCD一次性解聘补偿要求雇员继续提供服务的情况- 影响确认和计量的时间- 如同时满足下列两个条件，则属于要求雇员继续提供服务：v雇员需继续提供服务直至解聘日才可获取补偿v留用雇员超过最短留
44、用期 不得超过法定提前通知期限或60天ABCD一次性解聘补偿要求继续提供服务- 在告知解聘计划日以解聘日的公允价值计量负债- 在继续服务期内按比例确认负债ABCD不要求继续提供服务- 雇员无论何时离开均可获补偿- 在告知解聘计划日以当天的公允价值记录负债ABCD一次性解聘补偿超过最短留用期后继续提供服务：- 在管理层调整解聘计划的期间按照该调整对整个计划的累计影响调整负债强制性和自愿补偿的计划：- 强制性补偿根据SFAS146号确认- 强制性补偿之外的自愿补偿在雇员接受提议时确认为负债ABCD一次性解聘补偿与退出或处置经营业务相关支出的类型 因终止合同而产生的支出- 在合同有效期满前终止合同产
45、生的成本或费用v在合同终止日以终止合同而产生成本或费用的公允价值确认为负债- 继续产生的不带来任何经济利益的支出v当企业停止行使合同让与的权利时，以公允价值确认为负债ABCD其他有关支出- 包括合并或关闭设施并重新安置雇员的支出- 以费用发生时的公允价值确认为负债ABCD与退出或处置经营业务相关支出的类型非货币性交易 美国 同类资产的交换=不确认损益 非同类资产的交换=收入方按所得物品的公允价值扣除收到补价的金额确认损益 投资者投入资产一般按投资者的帐面价值予以确认 中国 没有区分同类资产或非同类资产的交换 一般不确认损益 投资者投入的资产一般按各方认可的价值予以确认 中国 调整事项和非调整事
46、项有所区别 在资产负债表日后提议或宣告发放的股利作为调整事项， 在资产负债表日从股东权益中扣除美国 与中国的会计准则类似 这属于非调整事项 资产负债表日后事项有问题吗？美国财务会计准则第 142号 “商誉及其他无形资产”ABCD商誉和无形资产无形资产- 可摊销- 不可摊销没有确定的使用寿命?是否在使用期内摊销不摊销商誉和无形资产估计使用期限时需考虑的因素 - 不需重大开支或对条款和条件进行重大修改，是否可更新/延长- 法律、法规或合同规定- 经济因素 受陈旧化程度、市场、需求及竞争等影响- 相关资产（资产组）的预期使用期限- 无形资产的预期用途- 预期的维护支出水平商誉和无形资产可摊销的 扣除
47、残值在预期的使用期限内摊销- 不一定使用直线法- 减值准备 SFAS第144号不可摊销的- 没有确定的使用寿命- 减值准备 不做可收回性测试; 仅比较公允价值和帐面价值vEITF 02-7 关于资产分组商誉和无形资产购置不构成经营业务的资产- 不产生商誉- 确认无形资产- 确认集合劳动力商誉和无形资产商誉- 不再摊销- 每年定时进行减值测试v根据实际情形可能需做更频繁的测试商誉和无形资产可能的实际情形示例-法律因素、经营条件或监管环境的不利变化-预料外的竞争-关键雇员的离职-一个报告单位或其中部分“较可能”被出售或以其他方式处置-报告单位的一重要资产组按SFAS121或SFAS144进行可回收
48、性测试-作为报告单位组成部分的子公司确认了商誉减值损失商誉和无形资产报告单位 - 为经营分部（定义见SFAS131)一级或更低一级的单位- 在报告单位一级进行商誉减值测试商誉和无形资产 在下列情况下一个营运分部的组成部分为报告单位：- 该部分作为一项经营业务，有独立的财务信息;- 分部管理层定期审阅营运结果；且- 其经济特征与营运分部的其他组成部分不同注: 假设 CODM不审核分部组成成分的财务信息服装零售商公司品牌 A品牌 B品牌 C女装男装童装报告分部和营运分部六个报告单位女装、男装和童装分部不具有相似经济特征，为单独的报告单位东、西及中西组成部分有相似的经济特征，品牌B作为一营运分部，是
49、报告单位东部中西部西部美国女装男装童装品牌 B美国欧洲欧洲美国和欧洲组成部分不具有相似经济特征，为单独报告单位商誉和无形资产商誉减值测试的两步法- 第一步: 报告单位的公允价值是否低于帐面价值如果是;- 第二步 : 减值损失 = 商誉的帐面价值-公允价值商誉和无形资产两步法举例- 假设 帐面公允价值价值差额有形资产净值 $ 80$110 $30已确认的无形资产净值 200 230 30商誉 500 110 (390)未确认的无形资产 - 200 200总计$780$650$(130) 商誉和无形资产两步法举例减值标识报告单位净资产的公允价值$ 650报告单位净资产的帐面价值 (780) 标识
50、(如为负数) $(130)减值计量报告单位净资产的公允价值 $ 650有形净资产的公允价值 (110)确认的无形资产的公允价值 (230) 未确认的无形资产的公允价值 (200) 商誉的公允价值 110商誉的帐面价值500 减值$(390)商誉和无形资产商誉减值测试- 如果符合以下所有条件，不需要每年重新计算公允价值:v自前一次计算公允价值后，报告单位的组成没有变动；及v前一次计算的公允价值远高于报告单位的帐面价值；及v没有迹象显示报告单位目前的公允价值可能低于其帐面价值商誉和无形资产单独编制报表的子公司的减值测试- 作为独立个体进行评估- 单独和合并报表的潜在差别权益法下的商誉减值遵照APB
